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金融资产分类与计量变化及对我国影响 　　内容提要：2009年11月，国际会计准则理事会发布了《国际财务报告准则第9号―金融工具》(IFRS9)，简化了现行金融工具分类和计量的会计处理，提出了金融资产两分类的规定。本文就金融资产两分类新标准问题进行讨论，分析其实施可能对我国企业财务产生的影响，并提出我国应对这一重大会计变革应采取的对策。 　　关键词：金融会计金融资产 IFRS9 会计计量 　　中图分类号：F830.42 文献标识码：A 文章编号：1006-1770（2011）09-061-03 　　 　　金融工具会计准则目前被公认为会计准则体系中最复杂、最难以理解和运用的准则之一。金融工具会计处理如此复杂和困难的原因，主要在于现行金融工具分类原则过于复杂，使会计人员在实际中难以理解和操作。金融危机爆发以来，“如何降低金融工具会计准则的复杂性”这一关键问题引起了高度关注。国际会计准则理事会(IASB)本着“降低金融工具会计准则的复杂性”的目标，在2009年11月发布了《国际财务报告准则第9号―金融工具》(IFRS9)，将金融资产的分类由现行的四类简化为两类，即分为以摊余成本计量和以公允价值计量的两类计量模式，取消了有关重分类的规定。 　　为了实现我国会计准则与国际准则的持续全面趋同，财政部于2009年9月发布了《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续全面趋同路线图（征求意见稿）》，指出我国与国际财务报告准则实现持续全面趋同的完成时间为2011年。那么，金融资产两分类新标准能否适用于我国？如果实行两分类，会对我国企业财务造成什么样的影响？本文正是基于这一背景展开讨论，以期能对金融工具会计准则的重大变化和国际趋同提出对策与建议。 　　 　　一、IFRS9关于金融资产分类的变化 　　 　　（一）金融资产的分类与计量 　　IFRS9将金融资产从现行的四分类简化为以公允价值计量和以摊余成本计量的金融资产的两分类。其中，在仅具备贷款的基本特征和基于合同收益率管理的情况下，以摊余成本计量，其余的均要以公允价值计量。也就是说，现行分类中的持有至到期投资和可供出售金融资产等类别将不再存在。 　　1.以摊余成本计量的金融??产 　　IFRS9规定，当同时满足如下两个条件时，一项金融资产以摊余成本计量：①该金融资产仅具有基本贷款特征；②该金融资产以合同收益为基础进行管理。直观地理解，这两个条件是为了保证诸如应收账款、普通银行贷款等金融资产，以摊余成本计量，而其他更为复杂的金融资产，例如本金和利息支付余额取决于未来事项是否发生的贷款，以公允价值计量。对于以摊余成本计量的金融资产，保留了公允价值选择权，即允许主体在初始确认时将任一金融资产指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益，前提是这项指定可以消除或者显著降低确认或者计量的不一致性（有时也称“会计不匹配”）。 　　2.以公允价值计量的金融资产 　　除以摊余成本计量的金融资产外，IFRS9规定其他所有金融资产均以公允价值计量。公允价值计量又细分为：①以公允价值计量且其变动计入当期损益；②以公允价值计量且其变动计入其他综合收益。如果选择公允价值变动计入其他综合收益，则：①金融资产的所有利得或损失以及有关交易费用均直接计入权益项目；②金融资产在持有期间不再需要进行减值测试；③在处置金融资产时，已确认在权益项目中的公允价值变动不需要转到损益表中。 　　(二)分类的原则 　　IFRS9以资产是否满足业务模式测试和合同现金流量特征测试的原则进行分类。业务模式测试是指主体持有该金融资产的目标是收取合同现金流量而不是在合同到期之前通过出售来实现公允价值变动产生的利得。现金流量特征测试是指该金融资产的合同条款导致在特定日期产生仅仅支付本金以及未付本金利息的现金流量。当这两个条件同时满足时，则该金融资产采用摊余成本计量，其余情况下均采用公允价值计量。在这两个判定条件的优先顺序上，IFRS9规定在通过业务模式测试后才考虑合同现金流量特征测试。 　　（三）关于重分类的规定 　　IFRS9规定下，分类标准的改变直接影响到会计计量属性的改变。为了防止企业出于盈余管理的目的从而滥用重分类，IFRS9 规定只有主体有关金融资产的业务模式目标发生改变从而之前的模式不再适用时，才可以在以公允价值计量与以摊余成本计量类别之间进行重分类。在以公允价值计量且其变动计入损益与以公允价值计量且其变动计入其他综合收益之间的重分类是不被允许的，因为权益投资被指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益是不可撤销的，甚至在处置这类资产时，相关的利得和损失也不得转出。 　　业务模式目标发生改变后，在会计上进行重分类的处理必须从下一个会计期间开始，而不是业务模式发生改变的当期，这样就避免了重分类对当期盈余的影响。显然