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浅议两业分离与审计独立性关系 　　【摘要】监管部门普遍要求会计师事务所把其审计业务与咨询业务分离开，本文从两业分离与审计独立性在经济学上的关系出发，阐明两业并存与会计舞弊之间的关联程度其实并没有想象中的大，且两业分离并不像想象中的那样实现人们所预期的效果。 　　【关键词】审计独立性 两业分离 会计舞弊 　　安然事件后，《萨班斯？奥克利斯法案》对美国会计公司为审计客户所能提供的非审计服务的种类做出了限制。由于认为向客户提供咨询服务造成的利益冲突在08年金融危机中扮演了一定角色，欧盟委员会也提出将“四大”分拆为审计公司和咨询公司的议案。人们期望审计师能在揭露类似会计丑闻中起到关键性作用，强化审计业务的独立性就成了必然之选，而会计师事务所如果对同一个公司同时提供审计服务和咨询服务将会影响其审计的独立性。可是咨询业务真的影响会计师的独??性吗？两业分离又真的能从根本上解决问题吗？ 　　一、两业并存与会计舞弊之间的关联程度其实并没有想象中的大 　　从纯经济的角度去看，作为同时对一家公司提供审计和咨询服务的事务所，在被审计单位提出会计做假的要求的情况下，事务所不仅会对比两项业务的报酬孰高孰低，也会考虑这项业务的收益在总收入中的比例有多大，舞弊要承担的风险有多大，风险与收益是否对称。一般来讲，这种风险是很大的，因为一旦因为企业的经营失败等原因暴露，给事务所带来得损失是毁灭性的，而对于咨询业务收入所占比重不是很大的事务所来说是没有必要去冒这个风险的，鉴于事务所有良好的风险防范系统，如果充分保持自己的独立性，从事审计和咨询业务的风险是很小的，这样很容易做出理性的选择，除非有占事务所收入很大比重的客户有舞弊需求的情况。 　　事务所在从事咨询业务时也会从对自身名誉影响的角度去考虑，因为名誉可以说是事务所最宝贵的财产。当事务所对同一客户提供审计和咨询服务时，公众必然对他所出具的审计意见十分关注，这无疑是一种很强的监督力量，在这种压力下，如果客户有舞弊的需求，事务所必然要在声誉和报酬之间权衡一下。所以事务所对声誉的考虑对同时提供审计咨询服务中的会计舞弊也是一种制约力量。这里讲的声誉不同于社会的信任，后者的失去对事务所而言是致命的，比如安然事件中的安达信，失去了信任一夜之间毁于一旦。声誉是指社会可接受范围内的信任度，比如人们对审计咨询不分离的事务所的信任度就比较低。 　　两种业务的同时开展相互之间存在协助的作用。因为两项业务有其共同之处，尤其是由于风险导向审计更多的被采用，对企业的经营风险更加重视，这样企业咨询中对经营风险的分析就可以更多的被用于审计中。审计中发现的问题反过来也可以指导咨询工作的开展，甚至可以说审计也是对咨询工作的一次全面审视。 　　咨询业务中对审计工作独立性起到实质影响的只有其中的少数几项，比如会计信息系统的设计、经济业务信息具体的处理方法以及盈余管理等方面，而这些业务只是咨询业务的小部分，无须把咨询与审计全面对立起来。 　　可见两业并存可能会为会计舞弊创造条件，但不是关键因素，而是在相当程度上对会计舞弊的发生起到制约作用。 　　二、两业分离根本无法避免会计舞弊 　　将两业分离前后的舞弊情况对比进行分析，分析之前要假定事务所存在舞弊行为，这就意味着事务所在声誉和报酬中选择了后者，并且认为其风险收益对比是合理的。在两业分离的情况下，被审计单位在审计的环节与事务所串通舞弊对于双方和两业不分离的情况下相比是没有区别的。再看咨询环节的舞弊，对咨询公司而言，承担的风险较小，收益却很大。而对于审计人员，他的职责就是审查有没有舞弊行为，公众也是因为觉得两业分离下审计对咨询业务有一定的监督行为而认为联手作假的可能性小，可是再我们前面假定的前提情况下，被审单位若要达到会计舞弊的目的，只要事务所的收入达到分离前的水平即可，因为咨询业务相对审计业务收入更高，分离前咨询业务收入的一部分会转移给审计业务，以平衡整体利益关系，只要被审单位提供这部分补偿，就可以使会计师事务所实现同样的报酬，提供同样的服务即会计舞弊。比较而言，两业分离所起到的作用一方面使公众认为审计可对咨询中的舞弊行为起到抑制作用，提高对审计行业的信任度；另一方面，提高了被审计企业会计舞弊的成本。但不可能从根本上起到很大的作用。 　　另外，由于咨询收入一般会高于审计收入，两业分离使审计人员的收入少于咨询人员，除非会计师事务所将咨询收入部分转移给审计人员。如果独立核算，审计业务中很可能还会派生出咨询业务，甚至也会出现会计舞弊的倾向。 　　可见，两业分离对于减少会计舞弊能起到的作用并不大。 　　事实上，审计业务是会计师事务所作为民间审计机构受企业所有者的委托对经营者的工作进行审计监督的行为，审计人员与企业经营者之间是监督与被监督的关系，而咨询人员与经营者之间是服务与被服务的