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会计师事务所轮换制存在的问题及必要性分析 　　摘 要：21世纪以来，层出不穷的财务造假案件极大地震撼了世界。近年发生的云南绿大地财务造假事件，让人们对作为中介之一的会计师事务所的公信力及审计独立性产生了严重的怀疑。追究其审计失败的原因，其中之一便是审计任期过长。会计师事务所轮换制能够有效增强审计独立性和提高审计质量，有助于增强社会公众对会计师事务所的信任，对于规范审计市场和增强社会公众对证券和资本市场的信心能起到很大的作用。 　　关键词：会计师事务所轮换制；独立性；审计质量 　　中图分类号：F233；F239.4 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2016）05-0171-02 　　一、会计师事务所轮换制的相关概念 　　证监会、财政部于2003年10月8日联合发布《中国证券监督管理委员会、财政部关于证券期货审计业务签字注册会计定期轮换的规定》，并定于2004年1月1日起正式实施，首次将会计师定期轮换作为一项增强其审计独立性的重要措施写入了会计师的监管制度。在这项规定中明确提出签字注册会计师连续为某一相关机构提供审计服务，其服务年限不得超过5年。 　　笔者认为，强制轮换制是对一家会计师事务所、审计合伙人或复核人可以审计的某特定公司财务报告的任期做出的限制。而只实行签字注册会计师的轮换是一种不彻底的轮换制，因此，本文讨论的是既包括会计师事务所又包括签字注册会计师定期轮换制的相关问题。 　　二、会计师事务所轮换制存在的问题 　　（一）实行会计师事务所轮换制会增加转换成本 　　会计师事务所轮换制的转换成本即变更会计师事务所的成本。强制轮换审计师不仅增加了审计失败的概率，而且也会增加会计师事务所、审计客户以及审计报告使用者的转换支出。审计师通过长期审计客户，对审计客户有足够的了解，能够提高审计效率和审计质量，强制轮换之后这种优势将消失，面对新客户需要重新熟悉被审计单位的情况，投入更多的人力和物力，因此转换成本增加。 　　同时，我国规模较大的会计师事务所数量相对较少，如果实行彻底的轮换制，则可能意味着后任是由规模较小、业务能力较弱的事务所来承接。由于竞争加剧，小规模的事务为招揽客户，更可能与管理当局密谋作假，为吸引客户而降低审计收费甚至给予管理层佣金。即使更换前后的事务所规模相当，也会因轮换而在审计市场上的议价能力减弱，为了不因轮换而减少市场份额，事务所主动承揽新业务也将使谈判成本增加。 　　（二）实行会计师事务所轮换制的初期会降低审计质量 　　实施会计师事务所轮换制的审计初期会降低审计质量，更容易导致审计失败。在审计的前两年，处于信息劣势的后任审计师需要花费相当长一段时间去熟悉新客户，包括了解客户的诚信、了解业务的复杂程度、是否需要专家帮助等等，必要时要与客户的管理层和治理层有效沟通。当业务较复杂时，可能无法在有限的审计期间内完全熟悉客户的经营情况，更不容易发现存在的舞弊与错误，特别是当舞弊和错误是管理层蓄意制造的时，这样，在审计的前几年，即使审计师保持了必要的职业谨慎，也无法出具一份高质量的审计报告。同时，对于现任审计师而言，如果事先知晓轮换即将到期，基于理性经济人考虑，即使投入更多的人工成本和时间去提供高质量的审计服务也不能留住客户时，就会在审计后期减少时间和精力的投人，失去提供高审计质量服务的积极性，从而影响审计质量。 　　三、会计师事务所轮换制存在的必要性 　　尽管会计师事务所轮换制存在一定的问题，但从长远来看，轮转制有利于增强审计独立性和审计质量。 　　（一）从审计独立性的角度分析 　　独立性是审计的灵魂，这种独立性既包括实质上的独立性也包括形式上的独立性。实质上的独立性要求审计人员时刻保持质疑的思维方式、谦虚谨慎的行事风格，在处理业务时内心上保持客观、公正，在得出审计结论时不受损害其职业判断的外在因素的影响。形式上的独立性则是一种外在表现，从表面上看会计师事务所或审计人员与被审计单位不存在损害其独立性的关联关系或不正当交易。 　　如果会计师事务所与被审计单位存在长期业务关系，由于亲密关系发生合谋造假的概率将会增大，由此，给社会带来的损失将不可估量。如果否认会计师事务所的轮换制，将会损害注册会计师实质上的独立性和形式上的独立性。如果会计师事务所长期委派同一个合伙人或关键员工执行某一客户的审计业务，将因自身利益和自我评价产生不利影响。因此，实施会计师事务所轮换制是非常必要的。 　　（二）从审计质量的角度分析 　　审计质量是发现并披露财务报告错报的联合概率，是注册会计师专业胜任能力和审计独立性联合作用的结果。发现财务报告的错报取决于注册会计师的专业胜任能力，而是否披露该错报则取决于其独立性。以下便从专业胜任能力和独立性两方面谈谈会计师事务所轮换制的必要性。 　　1.从专业胜任能