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关于行政事业单位内部控制外部化思考 　　摘要：行政事业单位内部控制外部化是在内部控制理论与实践基础上的拓展和深化，其目的在于构建内部与外部相互联通、互为制约、统一协调的控制机制。本文论述了行政事业单位内部控制外部化的产生原因，并提出了初步构想。 　　关键词：行政事业单位；内部控制；外部化 　　中图分类号：F270 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2016）013-000-02 　　2012年11月，财政部印发了《行政事业单位内部控制规范（试行）》，其核心思想是“以预算为主线，以资金管控为核心”。2014年8月，新《预算法》颁布，体现了内部控制管理的目标和原则，贯穿了内部控制基本规范中关于预算控制的风险控制理论和方法，有效体现了行政事业单位内部控制规范中关于预算控制的要求。国务院于2014年12月、2015年6月先后两次强调加强盘活财政存量资金，这就要求资金使用单位通过严格的内部控制来管控资金，提高财政资金使用效益。以上政策及有关规定，都反映了行政事业单位在推进内部控制过程中，会受到外部化因素的影响和推动。 　　一、行政事业单位内部控制外部化产生的原因 　　我国行政事业单位的创办经费及日常运行经费， 主要由政府以财政预算形式提供， 其经费的使用自然受到政府的控制，而内部控制自身的不完善性等因素，导致我国行政事业单位的经济活动控制更具外部性和非独立性，内部控制外部化因此产生。 　　（一）行政事业单位实施内部控制内生动力天然不足 　　行政事业单位包括行政单位和事业单位。无论行政还是事业单位，其目标均侧重于社会公共服务与公共管理活动目标的履行，强调效率与公平的统一性（2013白雪迪、张庆龙）。行政事业单位内部控制规范（试行）规定：“本规范适用于各级党的机关、人大机关、行政机关、政协机关、审判机关、检察机关、各民主党派机关、人民团体和事业单位”。可见行政事业单位具有明显的“公立”性， 其资金主要来源于政府， 是公有产权的一部分。企业建立内部控制的动机是为了追求利益，企业的股东、债权人与企业利益直接相关，企业的管理层从自身利益考虑，有降低经营风险、提高盈利能力、推动内部控制的动力。而行政事业单位因其资金来源主要以财政预算资金为主，使用的是公共资金，公共资金的所有者是纳税人，行政事业单位本身与所支配的资金和资产没有权属关系，只关心资金充足，使用方便。因此，行政事业单位普遍没有建立和实施内部控制的动力，实施内部控制的动力主要源于外部的监督和推动力量。 　　（二）内部控制在运行机制上存在缺陷 　　内部控制的性质是内向型服务， 是一种自我约束的机制。而正是自我约束的特点，导致其运行过程中相比外部监督欠缺独立性。根据内部控制理论的基本观点，内部控制主体由组织内部人员构成，其弊端在于容易导致“内部人控制”问题，这种控制的实质只能是自己控制自己，特别是处于权力结构顶层的高级管理者缺乏有效的监督和约束。“内部人控制”问题是内部控制的固有缺陷，在内部控制理论框架下通过完善内部控制制度、手段、方法等措施无法解决，只有实施内部控制外部化，引入外部监督主体、程序和方法才能从根本上弥补这种缺陷。与内部控制相反，外部监督则具有独力性强、人员专业等优点，因而外部监督在某些控制环节上是内部控制的有效补充。 　　（三）国家履行治理经济活动职能 　　随着全面深化改革和依法治国的不断深入，我国对行政事业单位经济活动的监管不断加强。而且行政事业单位的运行资金主要分来源于政府预算拨款，那么这部分资金的使用必然要符合政府的相关管理规定。因此，单位内控环境的边界不仅要包含“内部环境”，更要考虑外部环境，特别是政府的实际影响。因此，国家法律约束在企业和行政事业单位内部控制体系中的表现形式差异很大。企业治理结构和管理体系如何设置、经营活动决策和执行等内部权力如何行使，都要得到企业所有者的认可，其合法合规具有明显内部规制性。行政事业单位的管理人员一般对国家法律、法规比较敏感，而行政事业单位无论外部行为还是内部权力行为都受到相关法律制度的严格约束，任何权力行使都具有强烈的外部规制的特点。 　　二、行政事业单位内部控制外部化的构想 　　行政事业单位内部控制外部化是指通过外部因素影响内部控制实施措施和执行程序，以达到对单位经济活动的风险进行防范和管控，包括实施动力的外部化、控制机制的外部化及内控环境的外部化。 　　（一）“外力”推动行政事业单位内部控制体系建设 　　从公共管理理论角度出发，纳税人是行政事业单位内部控制的推动者，按照职能及机构设置属性，财政部门、审计部门和纪检监察部门作为纳税人的代表在行政事业单位内部控制建设和实施过程中扮演外部督导的角色，通过外力解决行政事业单位实施内部控制内生动力不足的缺陷。这些外部监督组织通过对行政事业单位内部控