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股权激励会计问题思考 　　中图分类号：F231 文献标识码：A 文章编号：1002-5812（2015）08-0026-02 　　摘要：股权激励对优化公司治理结构、提高经营绩效起到了良好的作用。本文对股票期权的会计处理进行了详细分析，指出实际应用中存在的诸如公允价值难以确定、支付方式的选择对企业利润产生不同的影响等问题，并提出了几点建议。 　　关键词：股权激励 会计处理 权益结算 现金结算 　　一、股权激励会计处理的现行做法 　　（一）股权激励的会计处理方法 　　《企业会计准则第11号――股份支付》规定了股权激励的相关内容，它主要是指企业为获取职工提供的服务而采取以股票为基础支付给高管人员薪酬或者奖励的激励形式。股权激励分为以权益结算和现金结算两种方式，其会计处理通常包含授予、可行权、行权和出售四个环节。（1）权益结算方式。权益结算的股权激励应按照授予日权益工具的公允价值确认成本费用。等待期内每个资产负债表日，按照可行权权益工具数量的最佳估计数乘以授予日权益工具的公允价值确定成本费用及所有者权益，不确认后续公允价值变动。行权日根据行权数量，确认股本和股本溢价。（2）现金结算方式。现金结算的股权激励应按照授予日企业承担负债的公允价值计入成本或费用，同时相应增加负债，计入“应付职工薪酬”。等待期内每个资产负债表日，应按照每个资产负债表日权益工具的公允价值重新计量，计入成本费用并相应增加负债。可行权日后，现金结算方式下不确认成本费用的变动，但负债公允价值的变动应当计入当期损益。待行权日，借记“应付职工薪酬――股份支付”科目，贷记“银行存款”等科目。两种结算方式的会计处理的相同之处在于：企业在授予日不做会计处理（对于立即可行权的股份激励除外）。不同之处有两点：一是贷记科目不同，权益结算下贷记“资本公积”，而现金结算方式计入了 “应付职工薪酬”。二是等待期内股权计量方式不同，权益结算下按照授予日公允价值计算，而现金结算下按照每个资产负债表日的公允价值计量。 　　（二）实例分析 　　例：2007年甲公司董事会批准了一份股权激励协议。协议中规定，2008年1月1日，公司向100名高管人员每人授予100股股票期权，并要求这些管理人员自2008年1月1日起在本公司连续服务满3年，即可用每股6元的价格购买100股本公司股票，从而获益。公司确定该股票期权授予日公允价值为9元。第一年有5名高管人员离开甲公司，该公司估计三年内高管人员的离职比例将达到15%，年末该公司的期权公允价值为12元；第二年又有3名管理人员离开了公司，公司将有可能离开的高管人员比例调整为12%，本年末该股票期权的公允价值为15元。第三年又有2名管理人员离开，本年末该股票期权的公允价值为16元。到2011年1月1日，剩下的高管人员全部行权。两种结算方式的会计处理比较见上页表。 　　二、股权激励会计处理中存在的问题 　　（一）企业可选择不同的结算方式调节利润 　　在保证员工获得相同对价的条件下，采取不同结算方式可导致所记录的成本或费用不同。以权益结算的股权激励依照授予日的公允价值进行计量，而以现金结算方式则采用资产负债表日和行权日的公允价值计量，故企业可选择不同的结算方式进行盈余管理。案例中两种结算方式的计算结果显然说明了这样的问题：在权益结算下，甲公司因该项股份支付协议所确认的总成本费用金额为81 000元。而在现金结算下，甲公司因此确认的总成本费用金额为144 000元，后者比前者多记成本63 000元。 　　（二）公允价值确定困难，期权模型的选择具有很大的随意性 　　权益工具公允价值的确定应以市价为基础，如果不存在活跃市场的，则需要考虑估值技术。目前，我国股票期权的公允价值一般不存在活跃市场，所以应采用估值技术确定股权公允价值。而我国会计准则中并没有规定估值模型的选择及参数如何确定等问题。故企业可根据需要，自行选择相应估值模型和参数来计量权益工具的公允价值，从而调节企业利润。 　　（三）权益结算下贷记“资本公积”没有考虑其实质 　　权益结算下贷记“资本公积”的做法反映了用股票形式进行结算的情况，然而，股权激励一般是在获取相应服务后才授予职工的报酬或奖励，它既可以是股票也可以是现金。如果企业获取了职工服务，就要支付相应的报酬。如果已经获取该项服务但还未支付报酬或奖励时，就应该确认为一项负债。至于最终以何种方式偿还负债，均不影响之前确认的负债，只需贷记对应科目即可。例如以股票形式支付时，只需通过确认股本来偿还之前确认的负债。准则中关于权益结算方式下贷记“资本公积”的规定，实质上仅反映了这个业务结束时所采用的支付手段，而没有考虑经济业务的实质，以至于掩盖了企业的一项负债。 　　（四）股份支付费用化可促使高管人员为追求自身利益造假 　　由“经济人”的