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企业财务报告演进和预算管理研究 　　摘 要：企业财务报告演进的内在驱动力是资本保全观念，决定了财务会计报告体系的衍生。结合企业本质的界定，财务报告体系衍生的结果就是一系列底层因素的形成，它们构成了企业未来业务活动规划的基础，是企业预算管理的现实起点。 　　关键词：财务报告；传统资本保全观念；现代资本保全观念；预算管理 　　中图分类号：F23 文献标识号： A 文章编号：1009-6116(2006)04-32-05 　　经济学家费雪在1930年出版的《利息理论》中以“收益是一连串事件(IncomelsaSeriesOfEvents)”作为开篇第一句话并构成了这本传世著作的第一个段落。在我们眼中，“收益”是一个太过平常的概念了。然而，费雪对资本和收益的性质做了多年研究，并在1907年写成《资本与收益的性质》一书，第一次指出了“收益是资产提供的服务”。资产提供收益必须经历一个过程，其中资产状态发生任何变化都要影响到收益额。关于这一点，张五常教授在其三卷本《经济解释》第二卷中写道“果树会结果，农地有收成，结果与收成都是收入，然而，这收入可不是在果熟或稻熟时才得到的。果树或农作物每天都在变，不停地变，而每一小变都是收入(或负收入)，所以收入是一连串的事件了。” 　　将上述经济学思想置于财务会计领域，则指出了企业财务报告演进的内在逻辑，即财务会计系统经由资产变化导致收益变动之间逻辑关系的决定因素就是推动企业财务报告演进的驱动力，而该驱动力就是资本保全观念。本文将资本保全界定为企业各权益主体为使自己投入的资本保持原有价值而对企业资产计价及收益计量的规则进行博弈而形成的一种制度安排。资本保全的传统与现代之分的界限就在于资本保全主体的行为差异，差异后果之一就是不同境况下的制度安排特征描述了企业财务报告演进的具体路径。 　　 　　一、传统资本保全观念与传统财务会计报告体系的衍生 　　 　　在复式簿记出现之前的古代社会(一般指15世纪以前)，交易方式极其简单的商业活动中，虽然私人财富的积累导致受托责任会计的产生，但这种受托责任主要是资产保管责任，其首要目的是保护委托人实物资产安全。显然，这种会计活动的核心就是数量角度的资产保值问题，这同时也表明了古典企业产权结构所内含的保值准则。 　　复式簿记体现了收益确定的思想，正如利特尔顿所言“收益决定着复式簿记的基本特征”。但是从复式簿记出现直至以后的近300年中由于当时商业活动的限制(当时商业活动特点可以归结为如下三点：其一，以个体或合伙经营为主；其二，大量的短期交易，典型的就是海外冒险性贸易；其三，业主经常直接参与公司业务，并亲自掌握和使用账簿。显然，在复式簿记出现前后的一段时期内，商业活动并没有发生本质变化)，收益确定理论与实务发展缓慢。然而不可否认的是收益方法还是获得了一些发展，比如开始对资本与收益进行区别，资本已经明确地被理解为资产大于负债的余额，收益被理解为两个不同日期资本数额的变化(不包括投人或撤出资本)；稳健主义作为受托人自保的对策也开始萌芽，会计实务中出现低估资产和收入、高估负债和损失的倾向。 　　随着工业时代的来临及发展成熟，股份公司这种企业组织形式逐渐成为适应当时经济制度的主流，财务资本所有者与财务资本经营者分离，早期的“资产保管责任观”发展为“受托责任观”，这种受托责任要求经营者在保证财务资本所有者所投入财务资本完整的前提下实现企业利润最大化。这样，财务会计报告的重点逐渐从资产负债表转移到利润表。这同时也表明了现代企业产权结构所内含的增值准则。 　　传统收益确定模式固有的不足集中体现于只反映已经实现的收益而排斥或忽视了其他未实现的价值增值。随着企业经济活动的多样化、物价变动的存在、金融工具创新及使用者信息需求的提高等因素使传统收益概念的信息含量越来越低。很多价值增值信息由于传统收益概念的局限性而进入资产负债表，如资产重估增值、外币投资净额的汇率变动、可销售证券公允价值变动等。这样，资产负债表的相关性有所增加，被重视程度重新抬头。显然，这种对资产负债表看法上的转变很大程度在于会计信息使用者对资产价值认识上的深化，这也预示着资本保全观从收益基础转到了资产价值基础。 　　显然，上述演进表现为资产(实物形态为主)－收益(历史成本补偿为核心)－资产价值(资本化价值增值为主)的变革过程，其特征是以资产负债表或利润表为核心的相互环接(adjculaled)观念，然而从会计理论角度来看，在资产负债表和利润表中使用相同的资产计价方法并没有充分的理论证据。非环接观念认为资产负债表和利润表各自有着独特意义，没有必要相互环接。资产负债表与利润表两表并重趋势得到认同，都从各自特有视角提供决策有用性信息。 　　但是，非环接观念的最大不足在于完全割裂了资产负债表和利润表所反映的具体财