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税收法治化剖析 　　（230601 安徽大学法学院 安徽 合肥） 　　摘 要：税收制度关系民生，应当以法律赋予其正当依据，其次应当以法律规范其行使程序，税收法治化是法制社会的需要。 　　关键词：法治；税收；公权力与私权利的平衡；税收正当性；税收法定性 　　法治离不开公权力的行使，而公权力的行使不应是任意的，而应该通过必要的机制保障法律得到落实。法治就是对公权力任意行使进行限制，必要机制保障法律落实的环节。 　　税收是为了满足公共需求，国家凭借政治权力，依法对具备税收构成要件的人，所实施的强制的、不直接偿还性的并以金钱支付为手段的征收行为。税收依靠公权力对私人财产予以征收，同时又以公权力保障实施，是对公民私人财产的合法剥夺。 　　一、税收正当性分析 　　刘剑文教授从三个层次理解宪法税收概念：第一，税是面向不特定公众强制征收的无对价金钱给付。这是对税收存在的基础以及基本形式、性质的解释。第二，税的征收应当遵循宪法的基本原则。这是对征税手段的要求，也就是说即使国家征税符合税的形式要件，程序不合宪，不具有正当性。第三，税收是用于合宪性开支的给付。这强调政府使用税收要合乎宪法规定，税收的正当性不仅是收入环节还有支出环节。[1] 　　理解税法的正当性，应当从形式与实体两个要件角度出发，实体又包括收入与支出两个部分进行分析。 　　形式正当即程序合法，合法的前提要求先要有明确的法律标准，且该标准非仅少数人所知，应为社会公开。这个标准的制定需要为社会多数人决定，代表多数人的价值选择且符合多数人的利益需求。 　　一群生活在一起的人组成的共同体毕竟还是有必要以“公”的名义采取行动，因而只能在相互冲突的个人价值之间做出尽可能代表多数人的“公共选择”或“社会选择”。[2]如何确定标准由多数人作出，代表多数人价值选择，符合多数人利益要求，就要求权力在被规范的情况下行使，保证多数人的利益。 　　实体要件正当规定收入与支出，对于收入正当性的判断，主要通过对公共物品的需求成本的分析。至于支出的正当性，与形式要件一样，要求具体的使用由纳税人享有决策权。 　　公共物品是满足人们公共需求的物品，它具有效用上的不可分割性、消费的非排他性与收益的不可阻止性。公共物品的利??空间狭窄，市场经济以营利为目的，因此公共物品的天然属性与市场经济追求的效果相背离。人们都需要公共物品，但私人主体又不愿意提供，这就是公共物品缺失的问题。政府提供公共产品需要一定的成本支出，因此，享受公共物品的同时需要支付一定的对价，该对价就理解为税收。公共物品理论证明了税收的正当性，也就是说“税收使政府能够获得私人财产，并使其提供必要的公共产品成为可能”。[3] 　　二、税收法定要求分析 　　“要加强对权力运行的制约和监督，把权力关进制度的笼子里。”习近平总书记22日在中纪委全会上强调。制定法律的初衷就是制约与平衡，从人性本恶的角度出发立法。税收表面无偿的特点意味国家税收的征收与使用应当得到有效的控制。强调税收法定性，防止国家以组织财政收入为名而随意征税，从而维护纳税人的利益以及公民财产权及经济自由，即个人对物的所有、自由使用以及支配财产权的方式。税收法定性特征要求国家在确立税收制度时，要贯彻税收法定原则。 　　税收法定原则即要求征税主体的权利义务必须由法律加以规定。税收法定原则包括税收要素法定、税收要素明确、征税程序法定，也就是确定明确的标准，支出的决策和执行都做到遵从多数人的选择。 　　法治古希腊著名思想家亚里士多德就对“法治”作过经典性的解释：“法治应包含两重意义：已成立的法律获得普遍的服从，而大家所服从的法律又应该本身是制订的良好的法律。”这意味着税收权力的行使不仅需要通过法律予以规制，同时规制的法律还应当是良法，被社会公众普遍认可。 　　税法常被称为“拔鹅毛的艺术”，良法可以称为是“拔最多的鹅毛，而却听到最少叫唤”的制度。税收不是现在才有的设计，中国封建时期的税收不争取民众意见，带有浓厚的强权色彩，最终的结果是民众推翻强权政府。长时期的封建税收政策是中国新时代税收的特殊背景，因此表现出中国的税收程序需要更加透明，收入与支出更为合理才能的到民众的认可。 　　三、税收法治化设计考虑 　　1.税收制度的透明化 　　税收制度的透明化主要表现在：①税收立法与执法的程序明确化，包括税收征收立法的听证程序、对税收征管程序、税务代理、纳税人权利明确化并增加具有操作性的规定。当中，听证程序的设立不应只听取少数民主代表的意见，可以规定对社会公示，提出具体的异议期规定，并充分尊重纳税人提出的异议。②完善税收执法和对纳税人的救济制度。和行政诉讼一样，税收执法的救济本身存在民与官地位上的悬殊，应当充分保障纳税人的救济权利，完善税收监督措施。组织机构的分设是对税收执法行为的事前