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企业所得税改革及其经济后果探究评述及展望 【摘要】企业所得税改革会影响企业盈余管理、纳税 筹划、会计利润与应稅所得差异和投融资决策。2007年企业 所得税改革为我们开展相关研究提供了难得的契机。已有研 究尚未涉及本次稅改对会税差异、企业投资、企业通过变更 运营主体地址方式进行纳税筹划等行为的影响。有关本次稅 改对盈余管理和资本结构影响的已有文献存在样本偏小，结 论不一致，未充分考虑本次税改特征等问题。上述已有研究 尚未涉及或不够完善的地方，正是未来进一步研究的方向。 【关键词】企业所得税改革；经济后果；会税差 异；盈余管理；纳稅筹划；投资；资本结构 一、引言 企业所得税影响企业的方方面面，有关企业所得税经济 后果的研究一直是公司财务和会计领域的热点和难点。但是 很多相关方面的研究迄今为止尚未取得令人满意的结论，如 企业所得税与资本结构之间的关系、企业所得税对企业盈余 管理行为的影响等。一方面，这可能是因为有关企业所得税 经济后果的研究涉及会计学、金融学、经济学、法律等多学 科的知识，研究者需要熟悉跟踪不同学科的术语和文献；另 一方面，可能是数据获取和度量指标选择方面的问题。因为 企业纳税申报表上的数据一般很难获得，可以公开获得的财 务报告数据又因会计准则和税收法规的规定不同而存在偏 差，所以有关企业所得税经济后果研究中选择的度量指标和 数据往往难以控制其他因素和内生性等问题的影响。而税法 的外生性变化能够控制其他因素和内生性等问题的影响，因 此每次企业所得税改革都是企业所得税研究难得的契机。国 外的很多研究就是围绕企业所得税改革展开的，如美国1986 年税法改革后产生了大量的相关研究（王跃堂等，2010）o 除此以外，作为新兴市场和转轨国家，中国在发展阶段和制 度背景方面与西方国家存在很大差异，这些差异可能影响西 方研究成果在中国的适用性。旨在结束外资企业超国民待 遇”，实现税收公平的新《企业所得税法》于2007年获得 全国人大常委会通过，新税法调整了内外资企业所得税税率 和税前扣除标准，为我们开展有关企业所得税经济后果的研 究，检验西方相关研究成果在中国的适用性，构建与中国制 度背景和发展阶段相适应的理论提供了难得的机遇。 本次企业所得税改革具有哪些方面的特点？这些特点 给我们开展有关税收经济后果的研究提供了什么样的契机 和困难？已有的相关研究有什么不足和值得改进的地方？ 未来研究方向和需要突破的难点在哪里？除了已有研究以 外，企业所得税改革还会造成哪些方面的经济后果？本文试 图在对相关文献进行评述的基础上对上述问题进行探讨，以 期对以后有关企业所得稅经济后果的研究有所裨益。 二、制度背景 为了适应社会主义市场经济建设的需要，20世纪90年 代初我国先后颁布并实施了《中华人民共和国外商投资企业 和外国企业所得税法》和《中华人民共和国企业所得税暂行 条例》。前者规定，外商投资企业和外国企业的法定基准税 率为33%,生产性外资企业享受“两免三减半”的税收优惠, 对设立在经济特区、沿海开放城市等地区的生产性外资企业 实行15%、24%的优惠税率。后者规定，内资企业法定基准税 率为33%,年度应纳税所得额在3万元以下的税率为18%, 在3万元至10万元之间的适用稅率为27%O对于设立在广东 深圳、珠海、汕头，福建厦门和海南省等五个经济特区的内 资企业，按照相关文件规定，实行15%的优惠稅率。20世纪 90年代初颁布并实施的内外资企业所得稅法律法规虽然为 内外资企业规定了相同的名义税率，但是在实际执行中，为 了弥补当时我国投资环境的缺陷，吸引外国资金促进经济发 展，我国在实际稅率、稅收优惠和稅前扣除项目等方面给予 外资企业很多优惠政策。不可否认，这些政策在当时为吸引 外资起到了巨大的作用。但是随着我国投资环境的改善和社 会主义市场经济制度的不断完善，这种违背市场经济公平竞 争原则，给予外资企业“超国民待遇”的扭曲的所得稅制度 饱受诟病，企业所得税制度改革势在必行。 2007年3月16日，第十届全国人大第五次会议审议通 过了《中华人民共和国企业所得税法》，自2008年1月1日 起施行。新税法及其实施细则统一了内外资企业所得税税率 和税前扣除标准，内外资企业统一实行25%的企业所得税税 率，统一实行相同的税前扣除标准。在工资薪金支出方面， 新税法取消了原来内资企业所得税暂行条例实行的计稅工 资制度，企业发生的工资薪金支出，可以按照实际发生额在 稅前扣除。相应地，职工福利费、工会经费和职工教育经费 稅前扣除额的计算基础也由原来的计税工资改为工资总额。 此外，新稅法还提高了公益性捐赠支出、业务招待费、广告 和业务宣传费税前扣除比例，同时取消了研发费用加计扣除 的条件，以鼓励企业加大研发投入，提高自主创新能力。 为了实现平稳过渡，对原来实行