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公司治理下的内部控制与审计 ［提要］本文回顾 分析 了英国公司治理和内部控制 发展历史 上三个具有里程碑意义的 文献 -- 卡德伯利报告、 哈姆佩尔报告和特恩布尔报告， 揭示了英国内部控制 发展 的四大趋势， 并结 合我国内部控制 研究和发展的现状，借鉴英国的经验， 对当前我国内部控制 理论研究 的定位、 上市公司内部控制有效性的披露以及内部审计的发展方向等 问题 提出了若干建议。 公司治理和内部控制发展史上的三大报告 历史 上看，英国内部控制的发展离不开公司治理研究的推动。 20 世纪 80-90 年代，英国的 公司治理像今天的美国一样，面临着巨大的信任危机。面对创造性 会计(creative accou nting) 的泛滥、 公司经营的失败和连续不断的丑闻、 董事薪酬激增以及 企业短期行为主义猖獗等一 系列公司治理 问题 ，社会公众、 监管机构的不满情绪日益升温。 这一阶段也就成为英国公司 治理问题研究的一个高峰期， 各种专门委员会纷纷成立， 并发布了各自的研究报告， 其中比 较著名的有卡德伯利报告 (Cadbury Report， 1992)、拉特曼报告 (Rutterman Report， 1994)、格 林伯利报告 (Creenbury Report， 1995)和哈姆佩尔报告 (Hampel Report， 1998)。在吸收这些研 究成果的基础上， 1998 年最终形成了公司治理委员会综合准则 (Combined Code of the committee on Corporate Governanee)。综合准则很快就被伦敦证券交易所认可，成为交易所 上市规则的补充， 要求所有英国上市公司强制性遵守。 这些研究成果从 理论 和实践两个方面， 极大地推动了英国公司治理和内部控制的发展， 尤其是卡德伯利报告、 哈姆佩尔报告， 以及 作为综合准则指南的特恩布尔报告 (Turnbull Report， 1999)，堪称英国公司治理和内部控制 研究历史上的三大里程牌。 一、卡德伯利报告 卡德伯利报告从财务角度研究公司治理，同时将内部控制置于公司治理的框架之下。其实， 1985年公司法” S.22条款就规定，董事对公司保持充分的 会计记录负责，为满足上述要求， 在现实中董事必须建立公司财务管理方面的内部控制制度，包括设计程序使舞弊风险最小 化。也就是说， 1985年的 “公司法 ”已经对董事确保适当的内部控制制度提出了含蓄的要求。 卡德伯利报告进一步认为， 有效的内部控制是公司有效管理的一个重要方面。 因此建议董事 们应发表一个声明， 对公司内部控制的有效性进行详细描述， 外部审计师对其声明进行复核 (review) 和报告，同时规定在董事会认可声明之前，审计委员会应对公司的内部控制声明进 行复核。 该报告还认为， 内部审计有助于确保内部控制的有效性， 内部审计的日常监督是内 部控制的整体组成部分， 会计师职业应在以下方面起到领导作用 : ( 1 )开发用以评估有效性的 一整套标准 ; (2)开发董事会报告形式的具体指南 ; (3)开发审计师用以相关审计程序和报告格 式的具体指南。 卡德伯利报告在许多方面开创了英国公司治理历史的先河， 它明确要求建立审计委员会、 实 行独立董事制度，同时将内部控制作为公司治理的组成部分。尽管报告尚存在许多局限性， 但它所确认的公司治理的许多原则一直沿用至今。 二、哈姆佩尔报告 哈姆佩尔报告将内部控制的目的定位于保护资产的安全、 保持正确的财务会计记录、 保证公 司内部使用和向外部提供的财务信息的可靠性， 同时鼓励董事对内部控制的各个方面进行复 核，包括确保高效经营、 遵守 法律法规方面的控制。哈姆佩尔报告认为，很难将财务控制与 其他控制区分开来， 并坚信董事及管理人员对控制的各个方面进行复核具有重要意义， 内部 控制不应仅局限于公司治理的财务方面。 该报告全面赞同卡德伯利报告将内部控制视为有效 管理的重要方面的观点， 并认为董事会应该对内部控制进行复核以强调相关控制目标， 这些 目标包括对 企业 风险评估和反映、 财务管理、 遵守法律 法规、 保护资产安全以及使舞弊风险 最小化等方面。 尽管哈姆佩尔报告所提出的准则， 将公司治理向前推进了一步， 但并未满足普遍的要求， 其 主要的批评意见集中于该报告的 内容 缺乏新意、 委员会主要由既得利益者组成、 有关原则难 以付诸实施、责任不够明确等。当时贸易与 工业部的负责人玛格丽特 贝凯特就认为，报告 在受托责任与透明度方面仍有不足。 三、特恩布尔报告 卡德伯利报告和哈姆佩尔报告都程度不同地对公司内部控制提出了要求， 作为集大成者的综 合准则在 最佳实务准则(Best Practice Code)”中对内部控制提出了综合性和原则性的规定。 尽管综