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普华永道解读企业会计准则新规 审计之家 6 天前 2020 年底至 2021 年初，财政部接连发布了多项企业会计准则相关指引，包括：第三批新收入准则的应用案例、《企业会计准则实施问答》、 《企业会计准则解释 14 号》以及《关于严格执行企业会计准则切实 加强企业 2020 年年报工作的通知》(下称“2020 年报通知”)。当前正 值各企业编制年报的高峰期，普华永道对上述指引的核心要点分门别 类进行梳理、提炼和总结，助力企业轻松编制年报。 聚焦一：新收入准则 财政部在新发布的三类新收入准则应用案例及 2020 年报通知中，对 主要责任人和代理人的判断、合同变更与可变对价的区分、基于客户 销售额的可变对价的估计以及合同中约定的不同里程碑节点是否能 恰当代表履约进度提供了指引。 1 主要责任人和代理人的判断 知识回顾 百货公司等零售行业企业在判断其身份是主要责任人还是代理人时， 应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权来进行判 断。 与控制权相关的三个迹象的分析，不能取代控制权的评估，也不能凌 驾于控制权评估之上，更不是单独或额外的评估。 案例解析归纳 2 合同变更与可变对价的判断 知识回顾 区分合同变更与可变对价时，需要考虑的因素包括但不限于： 合同订立时是否存在给予折扣或折让等金额可变条款； 已公开宣布的政策、特定说明或者以往的商业惯例等是否给予价格折让等安排。 案例解析归纳 甲公司与客户乙公司签订合同，在一年内以固定单价 100 元/件向乙公司交付 120 件标准配件。甲公司向乙公司交付 60 件配件后，调整 了 后 续 配 件 的 销 售 价 格 。 3 基于客户销售额的可变对价 知识回顾 除知识产权授予交易外，合同中存在可变对价的，应当按照期望值或 最可能发生金额确定可变对价的最佳估计数，同时，计入交易价格的 可变对价金额还应该满足准则规定的限制条件。 案例解析归纳 4 以“里程碑法”作为履约进度的特殊考虑 当企业采用“已达到的里程碑”这一产出指标来确定履约进度，应当分 析合同中约定的不同里程碑节点是否能恰当代表履约进度。如果企业 在合同约定的各个里程碑之间向客户转移了重大的商品控制权，则很 可能表明采用“已达到的里程碑”确定履约进度是不恰当的，企业应当选择其他产出指标或其他方法来确定履约进度。 聚焦二：新金融工具准则 1 预期信用损失的相关考虑 新冠肺炎疫情下预期信用损失法的关注重点包括： 在评估前瞻信息时，考虑疫情的影响和政府等采取的各类支持性政策，适当调整模型及其假设和参数，包括： ? 考虑疫情对分组的影响，必要时根据共同风险特征重新分组； ? 适时调整经济下行情景的权重； ? 考虑政府支持性政策对借款人违约概率及相关金融资产违约损失率的 影响等； 对于重要模型和关键参数的调整应有专家论证并报董事会审批。 必要时可以采用管理层“叠加”，但应当规范管理层“叠加”的运用和审批； 在披露确定预期信用损失所采用的估计技术、关键假设和参数等相关信息时，重点披露： ? 各经济情景中所使用的关键宏观经济参数的具体数值； ? 管理层“叠加”调整的影响； ? 对政府等提供的支持性政策的考虑等。 企业对向其他企业提供的委托贷款、财务担保，或向集团关联企业提 供资金借贷等进行减值会计处理时，应当按照三阶段计量预期信用损 失，不得采用按照整个存续期内预期信用损失的金额计量损失准备的 简化处理方法。 2 金融工具的分类和列报 对于可回售工具（如某些开放式基金可随时赎回的基金份额），以及 发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具 （如有限寿命的封闭式基金、理财产品、信托计划、合伙企业等寿命 固定的结构化主体的份额）： 即使发行方（即该结构化主体）在其个别财务报表中因满足特定条件将此类份额作为权益工具列报，在合并该结构化主体的企业合并财务报表中，此类份额仍应当分类为金融负债而非少数股东权益。 从投资方角度而言，由于上述金融工具对于发行方而言不满足权益工具的定义，不能将其指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。 企业应当严格遵循《企业会计准则第 37 号——金融工具列报》和《永 续债相关会计处理的规定》等规定，合同条款表明企业不能无条件避 免交付现金或其他金融资产的合同义务的，企业不得将其发行的永续 债和其他类似工具分类为权益工具。 聚焦三：新租赁准则 企业确定租赁期时，如果承租人合理确定将行使续租选择权或不行使 终止租赁选择权，租赁期应包含不可撤销租赁期间、续租选择权涵盖的期间以及终止租赁选择权涵盖的期间。 包含购买选择权的租赁，即使租赁期不超过 12 月，也不属于短期租 赁。 承租人与出租人在新冠肺炎疫情下就租金减让达成约定，并满足《新 冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》（财会〔2020〕