合并报表学习笔记三：长投权益法与单行合并.pdf

合并报表学习笔记（三）：长投权益法与单行合并 思源注:以下文章来自于《会计准则内在逻辑研究》，作者为：夏 自李老师（天职国际）。自李老师（天职国际）。 权益法：“单行合并”还是“计量基础” 目录 一、概述二、权益法的不同理解及体现 （一）单行合并的体现1. 对初始投资成本的调整 2.顺流、逆流交易未实现损益抵销 3.被投资方 净资产变动的处理 4.投资方与被投资方买卖构成业务的净资产的处理 （二）计量基础的体现1.被投资方超额亏损的处理被投资方超额亏损的处理2.长期股权投资减长期股权投资减 值损失的处理三、权益法的理论辨析 （一）视为“单行合并”的理论 辨析 1.不符合资产和负债的定义 2.不符合集团主体概念 3.个别财务报 表和合并财务报表的视角混淆 4.与法律认定不符（二）视为“计量基 础”的理论辨析（三）两种观点均无法合理解决的实务问题 1.视为 “单行合并”所存在的缺陷2.视为“计量基础”所存在的缺陷四、结 语 一、概述权益法，是对联营和合营企业中的投资采用的会计处理 方法。它的很多程序和理念与逐项合并子公司财务报表项目的“完全 合并法”（Full Consolidation ，单行合并的对称，即编制合并财务 报表，将母公司和子公司的会计报表项目分别予以合并，并抵消母公 司投资收益与子公司利润分配项目，并抵消内部交易的方法）类似， 因此，很多人将权益法称为“单行合并”（One-lineOne-line Consolidation ， 完全合并的对称，长期股权投资以单独项目列示在投资企业的资产负 债表上，而不是以被投资企业的净资产列示；投资收益也被单列一行 列示在投资企业的利润表中，而不以被投资企业的收入和费用取代）。 但是，权益法本身也存在一些计量方法的特性，也有观点将其视为一 种“计量基础”。但是，一方面，在对一个主体的控制判断、商誉减 值测试等处理中并未承认权益法的合并地位；另一方面，在基本准则 中，也并未将权益法作为一种计量属性。关于权益法的本质，到底是 “单行合并”还是“计量基础”，各界一直在讨论，目前并没有最终 定论，这也造成对某些交易和事项的会计处理理解不一致。同时，与 法律认定等存在的矛盾，也使有人质疑权益法所提供的信息是否有用。 二、权益法的不同理解及体现二、权益法的不同理解及体现权益法，是指投资最初以成本确认，后 续根据投资后享有的被投资方净资产份额的变动对其进行调整的会计 方法。投资者的损益包括其在被投资者的损益中的份额，投资者的其 他综合收益包括其在被投资者的其他综合收益中的份额。在2014年修 订的《企业会计准则第 2 号——长期股权投资》规定，被投资方除损 益、其他综合收益和分配以外的其他净资产变动，应直接计入投资方 的所有者权益（资本公积——其他资本公积）。权益法处理的结果是， 投资方资产负债表中的一个项目（长期股权投资、资本公积），以及 利润表中的一个项目（投资收益、其他综合收益），分别代表了被投 资方的整张资产负债表和利润表。在权益法的具体应用程序中，存在 着与完全合并法类似的某些处理，同时，也存在着与计量属性类似的 理念。 （一）单行合并的体现权益法的核算目标，是将投资方和享有 被投资方的份额视为一个主体，提供投资方对被投资方的投资，以及 该投资的回报相关的信息，同时还包括其享有或承担的权利和义务， 以及该权利和义务的变动相关的信息，这和合并财务报表的目标类似。 合并财务报表的目标，是将母公司、子公司、少数股东视为一个主体， 提供母公司、少数股东享有或承担子公司的权利和义务，以及该权利 和义务的变动相关的信息。因此，权益法的很多程序与完全合并法类 似，体现了“单行合并”的特征。 1.对初始投资成本的调整在权益法 下，对初始投资成本的调整，类似于非同一控制下企业合并所采用的 “收购法”的处理。权益法规定，初始投资成本与享有被投资方可辨 认净资产公允价值份额之间的差额，应当分别进行会计处理：（1）长 期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资 产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；（2）长期 股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资 公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资 的成本。对于非同一控制下企业合并取得的子公司，“收购法”规定， 收购方应当确认购买日的商誉，并按照下列（ 1）项超过（2）项后的 部分计量: （1）下列项目的合计额:①以收购日的公允价值计量的支付 对价；②非控制性权益（少数股东权益）的金额；③在分步