会计干货之更新后USGAAP与IFRS 9金融工具差异.docxVIP

【tips】本文由梁志飞老师精心编辑整理，学知识，要抓紧！ 【tips】本文由梁志飞老师精心编辑整理，学知识，要抓紧！ 会计实务-更新后 USGAAP 与 IFRS 9 金融工具差异 摘要 当 2016 年美国通用会计准则第一号及第十三号修订公告分别生 效后，美国通用会计准则（USGAAP）将从 2018 年开始在分类与计量及预期损失模型方面与国际财务报告准则第 9 号（IFRS 9） 间出现更多显著差异；其中第一号修订公告总体仍维持金融资产四分类，而第十三号修订公告所采用的预期信用损失模型不需按信用风险三阶段预估损失。有全球运营及融资活动的会计主体应全面审阅其是否需要分别按照 IFRS 及USGAAP 进行内外部报告， 密切关注各方要求是否发生变化，并且做出相应变革。 背景介绍 尽管国际会计准则理事会（IASB）与美国财务会计准则委员会 （FASB）曾经共同致力于制定一套全球通用金融工具财务会计准则，但由于双方未能就美国通用会计准则（USGAAP）和国际财务报告准则第 9 号（IFRS 9）一些重大条款达成一致，二者将在2018 年后出现重大差异。 通过研读相关美国会计准则更新公告（ASU, Accounting Standard Update）可以发现FASB 修订其准则时比IASB 更加保守谨慎。颁布于 2016 年 1 月的第一号公告（ASU 2016-1, Financial InstrumentsOverall (Subtopic 825-10)）总结了金融工具计量和分类标准的多处修改 。颁布于 2016 年 7 月的第十三号公告（ASU 2016-13, Financial InstrumentsCredit Losses (Topic 326)）对金融工具的减值损失与准备做出重大修改，以 预期损失准备方法取代现行已发生损失概念。 虽然两种会计准则在衍生品金融工具和套期会计核算方面也有许多不同之处，但是分类与计量以及减值损失是本文所讨论重点。 分类与计量金融资产 在前述两个 2016 年美国会计准则修订公告和 IFRS 9 发布前， USGAAP 和IAS 39（国际会计准则第 39 号）都按后续计量类型将金融资产划分为四类，即以公允价值计量后续变动计入损益 （FVPL）、可供出售金融资产（AFS）、持有至到期、及贷款与应收款。会计主体持有金融资产目的和能力，及金融工具外在形式， 是判断后续计量类型主要条件。 但是自 2018 年起生效的IFRS 9 金融资产分类将新增两个重要标准，即金融工具合同现金流和业务管理模式以代替前述持有目的与能力和外在形式。此外，新老 USGAAP 与IAS 39 和IFRS 9 都允许将满足一定条件的金融资产或金融负债被指定为以公允价值计量，即行使公允价值指定权。 修订版美国准则仍像现有准则一样金融资产四分类，不过在ASU 2016-01 中相关规定生效后，原可供出售权益工具将转为FVPL 方式计量，而新可供出售类将只包括债权工具。另外，若难以获取权益资产公允价值，则可变通按成本结合或有减值准备后续计量，其中减值准备可以定性与定量估计。而在 IFRS 9 下，权益 工具或以FVPL 计量，或公允价值指定为以FVOCI（以公允价值计量，后续变动计入其他综合收益）计量。 在IFRS 9 下，合同现金流类型和业务管理模式以及公允价值指定权三者共同决定金融工具分类与计量。其中根据未来合同现金流是否仅为对金融工具本金和利息的收付可将其分为基本信贷安排（SPPI, Solely Payments of Principal and Interest） 与非基本信贷安排。业务管理模式是指会计主体持有金融资产目的是收取本息, 或出售, 还是二者兼顾。对于业务管理模式为收取本金和利息的基本信贷安排资产以摊余成本计量，而对兼顾收取本息与出售的金融资产将以 FVOCI 计量。FVPL 是剩余计量类别，包括初始行使公允价值指定权的非权益类资产、交易类基本信贷安排资产以及上述权益与 SPPI 类别外的金融资产，主要是非基本信贷安排资产、嵌入式金融资产与衍生工具等。 金融负债 IASB 和FASB 在金融负债后续计量方面达成一项共识，即由于会计主体自身信用风险变化而导致的金融负债公允价值利得计入其他综合收益，而非当期利润。 预期信用损失减值模型 尽管FASB 与IASB 都认为现行已发生损失模型（Incurred Loss Model）计提减值损失太迟太少，而不能够很好适用于金融危机场景，分别发布了 CECL (Current Expected Credit Loss)与ECL (Expected Credit Loss）两个预期损失模型替代现模型，但两个预期损失模型仍存在差异并且将对财务报告、操作风险和信用