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同一控制下企业合并的会计处理 分为两种类型的公司合并和非同步数的公司合并。在中国目前的经济环境中，特别是在股东大会改革的条件下，公司的联合经营通常是在集团内进行的，即同一控制下的公司合并。同一控制下的企业合并又多为吸收合并和控股合并两类。近日, 笔者看到对于某同一控制下的吸收合并案例出现了两种不同的会计处理, 给会计人员带来了一些困惑, 因此现举例对这两种会计处理方法进行比较分析, 以给同行一些借鉴。 (本文案例均根据阎达五、耿建新、戴德明编著《高级会计学》中国人民大学出版社2007年版及戴德明主编《新企业会计准则阐释、应用与难点透析》中国人民大学出版社2007年版的相关资料整理而成) 案例1:20×7年1月1日, P公司以吸收合并的方式收购了S公司的全部资产, 并承担S公司的全部负债。S公司20×7年1月1日的资产和负债的账面价值和公允价值见表1。 假定P公司以发行普通股1 000 000股的方式以换取S公司的净资产, 该公司普通股每股面值1元, 每股市价20元。公司以现金支付发行股票发生的手续费、佣金100 000元, 合并过程中发生审计费用100 000元, 法律服务费50 000元。 做法一:合并方发行股票总面值1 000 000元, 被合并方的净资产为1 500 000元, 将被合并方净资产大于合并方发行股票总面值的部分500 000元计入资本公积, 将各项直接费用 (审计费和法律服务费) 150 000元计入当期管理费用。将企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用100 000元冲减资本公积。 做法二:合并方发行股票总面值1 000 000元, 被合并方的投入资本 (股本加上资本公积) 为700 000元, 将合并方发行股票总面值大于被合并方投入资本的部分300 000元冲减合并方资本公积。对各项直接费用 (审计费和法律服务费) 和发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用的会计处理方法同上 (例2、3的会计处理亦同上) 。 案例2:资料同案例1, 其他条件不变, 假定P公司发行的普通股为100 000股, 现将两种会计处理方法下编制的会计分录编制表2进行比较。 由表2可见, 做法一是将被合并方S公司净资产1 500 000元大于合并方P公司发行股票总面值100 000元的部分—1 400 000元计入资本公积;做法二是将被合并方S公司的投入资产700 000元大于合并方P公司发行股票总面值100 000的部分—600 000元计入资本公积, 将被合并方S公司的留存收益800 000元转入合并方P公司。各项直接费用和为证券发行的手续费和佣金的会计处理相同。 案例3:资料仍同案例1, 其他条件不变, 假定P公司发行的普通股为4 000 000股, 现将两种会计处理方法下编制的会计分录编制表3进行比较。 由表3可以看出, 做法一是将被合并方S公司净资产1 500 000元与合并方P公司发行股票总面值4 000 000元相对比, 差额为2 500 000元, 首先冲减P公司的资本公积1 400 000元, 不足部分冲减P公司的盈余公积1 100 000元;做法二是将被合并方S公司的投入资产700 000元和合并方P公司发行股票总面值4 000 000相对比, 差额为3 300 000元, 首先冲减P公司的资本公积1 400 000元, 然后冲减S公司的留存收益800 000元, 不足部分冲减P公司的留存收益1 100 000元。各项直接费用和为证券发行的手续费和佣金的会计处理相同。 比较两种做法可以发现, 第一种做法是将合并方发行股份面值总额与被合并方的全部所有者权益相比来确定资本公积, 而第二种做法则是将合并方发行股份面值与被合并方的投入资本对比来确定资本公积。到底哪种做法更加合理呢?笔者认为, 做法一更符合道理。原因有三: 第一, 《企业会计准则第20号—企业合并》第六条规定, “合并方在企业合并中取得的资产和负债, 应当按照合并日在被合并方的账面价值计量。合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值 (或发行股份面值总额) 的差额, 应当调整资本公积;资本公积不足冲减的, 调整留存收益。”按照准则的要求, 应该将合并方取得的净资产账面价值, 即本例中S公司的净资产账面价值1 500 000元与发行股份面值总额相比较, 差额调整P公司的资本公积和留存收益, 而不是只将被合并方的投入资本, 即本例中S公司的投入资本700 000元拿来对比。 第二, 作为吸收合并, 合并行为完成后作为被合并方的S公司将不复存在, 所有者是合并方P公司, 因此不应考虑S公司的所有者权益, 只需接受S公司的资产、负债即可, 不应再像做法二那样保留S公司的盈余公积和未分配利润。 第三, 虽然两种做法对P公司的所有者权益总额影响相同