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包装物押金的会计处理与税收筹划策略

包装物是在生产流通过程中，为包装企业产品而随同产品一起出售、出借或出租给购货方而储备的各种包装容器，它包括桶、箱、瓶、坛、袋等用于起存储及保管之用的各类材料。对出租或是出借用途的包装物，销货方为了促使购货方将其尽早退回，通常需要向购货方收取一定金额的押金。现行税法规定，在符合条件的情况下，包装物押金会被征收相应的流转税。关于对包装物征收的流转税主要涉及增值税和消费税两类。

包装物押金的相关税法规定

（一）涉及增值税的相关规定

根据《国家税务总局关于印发lt;增值税若干具体问题的规定gt;的通知》（国税发[1993]154号）文件的要求：纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算的，可不并入销售额征税。但对逾期未收回包装物不再退回的押金，应按所包装货物的适用税率征收增值税。同时，《国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知》（国税发[1995]192号）文件对涉及酒类包装物的押金作出了更为详细的说明：对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征税。

（二）涉及消费税的相关规定

《财政部、国家税务总局关于酒类产品包装物押金征税问题的通知》（财税字[1995]53）号文指出：实行从价定率办法计算应纳税额的应税消费品连同包装销售的，无论包装是否单独计价，也不论在会计上如何核算，均应并入应税消费品的销售额中征收消费税。如果包装物不作价随同产品销售，而是收取押金，此项押金则不应并入应税消费品的销售额中征税。但对因逾期未收回的包装物不再退还的和已收取一年以上的押金，应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率征收消费税。对既作价随同应税消费品销售，又另外收取押金的包装物的押金，凡纳税人在规定的期限内不予退还的，均应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率征收消费税。

从以上两类涉税法规可以看出，包装物押金的涉税处理，关键是围绕是否逾期的时间界定以及是否区分酒类产品两个方面展开的。这里用表一来说明：

表一

押金种类收取时、未逾期逾期时

非酒类产品不缴纳增值税缴纳增值税

包装物押金

啤酒、黄酒不缴纳增值税缴纳增值税

包装物押金

酒类（不含缴纳增值税、消不缴纳增值

啤酒、黄酒）费税税、消费税

包装物押金

包装物押金的相关会计处理

（一）随同产品一起销售的包装物

1、随同产品销售但不单独计价的包装物

按照会计的相关规定，与产品一起销售但不单独计价的包装物，其中的包装物收入应与销售的主产品一道合并计入主营业务收入科目，其相应的成本也应合计入主营业务成本科目，涉及消费税的部分则应反应在营业税金及附加科目中。下面用实例1说明：

例1：某地板生产企业向当地一商贸企业销售实木地板一批，价值11万元（其中含包装物价值1万元），实木地板与包装物没有分开核算，包装物做销售处理。那么，关于包装物押金的会计处理如下所示（暂不考虑城建税及教育费附加）：

借：银行存款10000

贷：主营业务收入8547.01

应交税费应交增值税（销项税额）1452.99

借：营业税金及附加427.35

贷：应交税费应交消费税427.35

2、随同产品销售且单独计价的包装物

按照会计的相关规定，与产品一起销售且单独计价的包装物，其中的包装物收入应计入其他业务收入科目，相应的包装物成本则计入其他业务成本科目中，而包装物应缴纳的消费税则同样计入营业税金及附加科目中。下面用实例2说明：

例2：某地板生产企业向当地一商贸企业销售实木地板一批，价值10万元，另收取包装物押金1万元，两项价款分别做了核算，包装物做销售处理。那么，关于包装物押金的会计处理如下所示：（暂不考虑城建税及教育费附加），

借：银行存款10000

贷：其他业务收入8547.01

应交税费应交增值税（销项税额）1452.99

借：营业税金及附加427.35

贷：应交税金应交消费税427.35

（二）用于出租、出借的包装物

按照会计的相关规定，用于出租、出借的包装物所收取的押金，应在借出时计入其他应付款项目；在将包装物按期返还退回押金时，回冲其他应付款项目；在将包装物押金做逾期没收处理时，则用其他业务收入反映，押金收入应缴纳的消费税计入营业税金及附加科目。下面用实例3说明。

例3：某啤酒生产企业向当地一家商贸企业销售啤酒一