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第三章

控制权取得日的合并财务报表

PARTONE第一节

合并财务报表的意义

一、合并财务报表的意义一个企业通过对另一个企业的权益性投资而获得对被投资企业的控制权而进行的合并行为称为控股合并一般来说，编制合并报表是为了满足母公司的投资者、债权人等有关方面对会计信息的需要为母公司的股东提供决策有用的信息为母公司的长期债权人提供决策有用的信息为企业管理者提供有用的信息为有关政府管理机关提供有用的信息

二、编制合并报表的目的目的在于反映和报告在共同控制之下的一个企业集团的财务状况和经营成果的总括情况，以便满足财务报表使用者对该经济实体的会计信息的需求编制合并财务报表是基于这样的假设：母公司财务报表的使用者可以通过合并财务报表来满足其对企业集团有关会计信息的需要

PARTTWO第二节

合并财务报表的合并理论

强调母公司股东的利益，它不将子公司当作独立的法人看待，而是将其视为，母公司的附属机构母公司理论强调单一管理机构对一个经济实体的控制。在这一理论之下，编制合并财务报表的目的在于，提供由不同法律实体组成的企业集团作为一个统一的合并主体进行经营的信息实体理论也称也业主权理论，是一种着眼于母公司在子公司所持有的所有权的合并理论所有权理论

PARTTHREE第三节

合并财务报表的合并范围

以控制为基础确定合并财务报表的合并范围，应综合考虑所有相关事实和因素进行判断下列被投资单位，应当认定为子公司，并且纳入合并财务报表的合并范围1、投资企业直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权，表明投资企业能够控制被投资单位，因而应当将该被投资单位认定为子公司，纳入合并财务报表的合并范围投资企业拥有被投资企业半数以上的表决权，包括：（1）投资企业直接拥有被投资单位半数以上的表决权（2）投资企业间接拥有被投资单位半数以上的表决权（3）投资企业直接和间接方式合计拥有被投资单位半数以上的表决权

投资企业拥有被投资单位半数或以下的表决权，满足以下条件之一的，视为投资企业能够控制被投资单位通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权根据公司章程或协议，有关决定被投资单位的财务和经营政策有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权

母公司控制的特殊目的的主体也应纳入合并财务报表的合并范围。判断母公司能否控制特殊目的主体应当考虑如下主要因素：母公司为融资、销售商品或提供劳务等特定经营业务的需要直接或间接设立特殊目的主体母公司具有控制或获得控制特殊目的的主体或其资产的决策权母公司通过章程、合同、协议等具有获取特殊目的主体大部分利益的权力母公司通过章程、合同、协议等承担了特殊目的主体的大部分风险

PARTFOUR第四节

合并财务报表的编制程序

合并工作底稿的作用：为合并财务报表的编制提供基础设计工作底稿时，通常要决定：是否将合并所有者权益变动表项目纳入合并工作底稿是否在“调整与抵消分录”栏之外为母子公司的个别财务报表项目设置专门的调整栏目是否设置专门的“少数股东权益”栏一、设置合并工作底稿

将个别财务报表的数据过入工作底稿并加总在合并工作底稿上编制调整和抵消分录确认方面的差异计量方面的差异报告方面的差异计算合并金额填列合并财务报表

PARTFIVE第五节

控制权取得日合并报表的编制

在合并资产负债表上，子公司的净资产按控制权取得日的公允价值反映，母公司本身的净资产按账面价值反映需要确认合并商誉购买法此方法认为，母公司取得对子公司的控制权，并非买卖交易，子公司并未被母公司购买，母子公司只是携手合作，只是形式发生变化，并无实质性变化权益结合法一、编制合并财务报表的技术方法

新主体法企业通过控股合并产生了一个新的主体，即合并主体，而参与合并的各主体均已消亡，因此，应当为新的会计主体建立新的会计基础

控制权取得日合并报表的编制—购买法在工作底稿上编制有关调整与抵消分录，需要调整与抵消的项目主要有：母公司之间的债权债务母公司对子公司的长期股权投资与子公司相应的股东权益相抵消

母公司持有子公司的全部股权投资成本等于子公司可辨认净资产的公允价值。在这种情况下，在合并报表工作底稿上，只需要将母公司的投资与子公司的全部股东权益及子公司的账面商誉予以冲销，不必确认合并商誉投资成本大于子公司可辨认净资产的公允价值。在此种情况下，需要在合并报表上确认一项合并商誉投资成本小于子公司可辨认净资产的公允价值，但大于账面价值。若子公司的经营状况不好，则母公司投资的成本可能低于子公司可辨认净资产的公允价值，但仍高于其账面价值

投资成本等于所购子公司可辨认净资产的公允价值的份额。若母公司只持有子公司的部分股权，在编制“合并价差计算与分配表”时，所取得的净资产应按持有股份的比例计算投资成本大于所购子公司可辨认净资产的公允价值