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税收筹划在不动产转让中的应用

O张丹

在我国税制下，不动产转让涉及的税种较多，主要涉及营业税金及附加、土地增值税、企业所得税、印花税及契税，税负也较重，尤其是土地增值税采用的是超率累进，随着增值率的增长适用税率也不断提高，而不同程度的增值又正是不动产区别于其他财产的重要特征之一。因此，不动产转让过程中的税收筹划越来越受到纳税人的关注。

一、案例简介

A公司和B公司均为非房地产企业，2011年5月A公司购入办公楼一栋，建筑面积IOOOO平方米，购入价格9000万元；2012年5月，A公司拟扩大经营规模，为筹措资金，与B公司达成框架协议，以市场价格16000元／平方米转让该办公楼，转让价款16000万元。假设转让环节涉及的适用税率如下：营业税5%，城市维护建设税7%，教育费附加3%，契税3%。

二、案例分析

从上述案例可以看出，A公司办公楼购入1年之后产生了很大的增值，在转让过程中如何能实现税收成本最低、税后收益最大，本文利用现行各项税收优惠政策，运用不同的交易模式设计了四套纳税方案，对比分析不同方案下的成本和收益，从税收筹划的角度提出最优方案，以便参考和借鉴。

方案一：不动产直接转让

交易模式：A公司将办公楼直接转让给B公司，其应纳税额的计算与分析如下：

1．营业税金及附加：按照《营业税条例》及《实施细则》规定，不动产转让应按“销售不动产’’税目申报缴纳营业税，并附征城市维护建设税和教育费附加；同时，按照《财政部国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税[2003]16号）的规定，单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。因此，A公司转让办公楼应缴纳营业税金及附加为：(16000-9000)×5%×(1+7%+3%)=385（万元）。

2．印花税：按照《印花税条例》规定，不动产所有权转让应按“产权转移书据”科目依0.5‰的税率由交易双方分别计算贴花。A公司、B公司均应分别缴纳印花税为8万元(16000×0.5‰)。

3．土地增值税：按照《上地增值税暂行条例》规定：转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入，应当缴纳土地增值税；同时《财政部国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税[2006]21号）规定，纳税人转让旧房及建筑物，凡不能取得评估价格，但能提供购房发票的，经当地税务部门确认，《土地增值税暂行条例》第六条第（一）、（三）项规定的扣除项目的金额，可按发票所载金额并从购买年度起至转让年度止每年加计5%计算。土地增值税扣除项目金额9843万元(9000×1.05+385+8)，增值额为6157万元（16000-9843），增值率62.55%，适用税率40%，速算扣除数5%，A公司转让办公楼应纳土地增值税为1970.65万元(6157×40%-9843×5%)。

4．企业所得税：A公司转让办公楼应纳企业所得税=(16000-9000-385–8-1970.65)×25%=1159.09（万元）。

5．契税：B公司承受办公楼应纳契税=16000×3%=480（万元）。

综上所述，在直接买卖的交易模式下应纳税款总额4010.74万元(385+8+1970.65+1159.09+480+8)，综合税负为25.07%。

方案二：整体产权转让

交易模式：A公司将写字楼，以及与其相关联的债权、债务和劳动力一并转让给B公司，其应纳税额的计算与分析如下：

1．营业税金及附加：按照《国家税务总局关于纳税人资产重组有关营业税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第51号，以下简称“51号公告”）规定，纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、债务和劳动力一并转让给其他单位和个人的行为，不属于营业税征收范围，其中涉及的不动产、土地使用权转让，不征收营业税。

2．印花税：按照《印花税条例》规定，整体产权转让应按“产权转移书据”科目依0.5‰的税率由交易双方分别计算贴花oA公司、B公司均应分别缴纳印花税为8万元(16000×0.5‰)。

3．土地增值税：按照《土地增值税暂行条例》第二条及《土地增值税暂行条例实施细则》第二条规定，土地增值税的征税范围是转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物。其中，转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入，是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为；同时国家税务总局也明确规定，整体产权转让不属于营业税征税范围中的“销售不动产”行为，因此也不属于土地增值税的征税范围，不征收土地增值税。

4．企业所得税：A公司转让办公楼应纳企业所得税为=(16000-9000-8)×25%=1748（万元）。

为0.1%。

三、不同方