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会计理论与实践研究 《所得税》准则难点解读 广西财经学院会计系李家瑗 【摘要】2007年1月lEl起在上市公司执行新颁布的具体会 计准则，其中18号《所得税》准则采用资产负债表债务法，相应的 概念“暂时性差额”、“计税基础”及其会计处理方法的变化构成了 理解该会计处理的难点。该文就这些难点的划分、观察点、内容构 成等方面进行了详解。 【关键词】所得税会计 资产负债表债务法暂时性差异 计税基础会计新准则难点 一、对调整差异的理解、划分及观察 我国原来对所得税会计采用的方法有应付税款法和纳税影响 会计法，在税率变动时，可选择采用递延法和债务法。新颁布的 《所得税》准则基本趋同于国际会计准则中的《所得税》准则，不允 许采用应付税款法，也不允许采用纳税影响会计法中的递延法，只 允许采用纳税影响会计法中的债务法。而且，这种债务法在理论 上也不同于原来的债务法，原债务法是一种“损益表债务法”，新 颁布的《所得税》准则使用的是“资产负债表债务法”。两者的不 同点主要有以下方面： (一)调整差异的划分不同 “损益表债务法”对调整的差异，据“税收利润”与“会计税前 利润”之间产生差异的性质不同，划分为“永久性差异”和“时间性 ◎ @拿业会计准则研究 差异”。即如果该差异是由于“确认口径不同”引起的，为“永久性 差异”；该差异是由于“确认时点不同”引起的，为“时间性差异”， 需进行递延处理的仅是“时间性差异”。 “资产负债表债务法”对调整差异划分为“永久性差异”和“暂 时陛差异”。对永久性差异的确认与“损益表债务法”同理，而对 “暂时性差异”的确认则根据偏离“计税基础”的差异进行确认。 需进行递延处理的也仅是“暂时性差异”。 由“时间性差异”变为“暂时性差异”并不仅仅是换一个说法。 暂时性差异包括了所有的时间性差异，也包括了一部分不属于时 间性差异或永久性差异的调整额。因此说，暂时性差异的周延性 强于时问性差异。 (二)调整差异的观察点不同 “损益表债务法”对调整差异的确认，主要是通过“税收利润” 与“会计税前利润”之间的差异进行确认。例如管理费用账户中 的本期折旧额为40万元，而税法只允许抵扣数为30万元，则应调 加应税所得10万元。 “资产负债表债务法”主要是针对“暂时性差异”而言的， 因为“永久性差异”不影响“递延税款”，其纳税调整与“损益 表债务法”相同。但对“暂时性差异”的确认却有不同，它主要 通过资产负债表的项目的“计税基础”与该项目的“账面价值” 之间的差额进行确认。例如固定资产的“计税基础”为90万 元，而实际账面净值只有80万元，则累计应调增的应税所得为 10万元。 两者比较，“损益表债务法”对调整差异的确认易于理解， 但容易导致遗漏。如固定资产方面导致的差异调整额包括了 折旧的差异、计提或转回的减值损失、实际处置净收益与账簿 记载损益的差额等。“资产负债表债务法”对调整差异的确认 方法较难理解，但在实际运用中不容易导致遗漏。如上所述的 ◎ 会计理论与实践研究 折旧、减值或处置差异均会体现于“计税基础”与“账面净值” 的差异上。 二、对“计税基础”概念的理解及计算 “计税基础”是一个按税法规定可在将来计人成本或费用中 抵扣的资产或负债的数额。实际上，准则中并没有给“计税基础” 一个总的定义。只是在第五条和第六条中规定了“资产计税基 础”和“负债计税基础”的概念和计算。 (一)资产计税基础 “资产计税基础”在准则第五条中表述为“资产计税基础是指 企业收回资产账面价值的过程中，计算应税利润时能够抵扣应税 经济利益的金额。如果这些经济利益不需纳税，那么该资产的计 税基础即为其账面价值”。 准则的概念只解释了计税基础与应交税金的关系，即只解释 了表象，并未从本质上进行揭示，笔者理解如下： A：资产 lB．不允许抵扣C．以前及当前允许抵扣D。将来期间允许抵扣