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会计准则概念框架1变迁论 李孝林、杜一涛、周丽、傅雁语 重庆工学院财会研究开发中心概念框架课题组 【提要】会计准则概念框架 CF 模式，按照其形式和对具体准则的作用，进行分类。 分别论述其特点。提出FASB、IASB和我国基本准则依次继承、发展的关系。针对当前甚 为流行的否定基本准则是CF的主要论点，“基本准则在性质上不属于理论体系”，“基本准 则的法律地位影响理论的发展”，逐一讨论。提出我国基本准则是处于会计准则体系第一层 次的纲领性文件，法规形式增强权威性，在一定条件下，代表了CF的发展趋势。否定基本 准则是CF论的实质，在于以美国即将放弃的CF理论模式为标准，衡量一切。 【关键词】概念框架理论模式法规模式发展趋势 一、概念框架模式的发展 f工mnework 会计准则概念框架 concept CF 模式，按照其形式，可分为采用条文的应 用模式，如IASB和我国基本准则；采用多份文书详细论述的理论模式如FASB。按照CF 对具体准则的作用，可分为指导模式如FASB和IASB；法规模式如我国的基本准则。 IASB框架，称为指导模式，不能与FASB的CF相区别；称为应用模式，不能与我国 CF相区别。其目的是想建立适用于各国的CF，暂称国际模式。 当今世界上三种不同的CF模式，概括如下图，箭头表示其发展关系。 理论模式：FASB -国际模式：IASB◆法规模式：中国 澳大利亚的CF，其形式属理论模式，其地位属法规模式。 一 理论模式——泓SB的概念框架 从1978年11月起，FASB先后发表7辑《财务会计概念公告》。第六辑已经取代了第 三辑。这些公告论述详细、深刻，被称为理论模式，开CF之先河。由于世界首创，没有成 熟的先例，只能采用按专题分别论述的方式，成熟一个，公布一个。经过22年的研究和实 践，摸索前进，已经发布7辑CF。整套公告的主要特点是： 1．内容详细，具有一定的理论性 该框架内容比较细，有一定的理论性，故称为理论模式。其理论性在整个框架中随处可 见。如第一辑的第一部分，详细说明美国的经济、法律、政治和社会环境对编制财务报告目 的的影响；第二辑的第二部分，以较大的篇幅说明决策的核心作用；第三辑在定义各要素之 1有篇论文提出：“财务会计概念框架的基本内容包括会计本质、基本假设、会计对象、财务会计对象、．．…． 前瞻性的基本理论问题如网络会计、可持续发展会计、知识资本会计、信息资源会计、三维会计、企业集 团会计等。”冈向建议概念框架“可以会计理论框架的名称来表达。”【l】象这样明显混淆概念框架、会计基础 理论、会计理论体系界限的文章，还被人民大学《财会文摘卡》详细摘发，不仅说明问题的普遍存在，也 与“财务会计概念框架”命名不够贴切有关。各种理论可以百花齐放，百家争鸣，一般不作结论。CF只是财 务会计理论体系中最实用的部分，用以指导和评价会计准则、会计制度的系统的理论结构。为了更好地指 导实践，在充分讨论的基础上，须由权威机构确认并以文件公布。鉴于命名“财务会计理论框架”，容易与 财务会计理论体系相混淆，也不能表明它与所要指导的会计准则、会计制度的密切联系，曾建议改称“会计 准则概念框架”。po经过十年检验，似可成立。 68 前，首先对财务报告的目的、会计信息的质量特征和各要素之间的关系进行了阐述。可见美 国的CF并不局限于直接指导和评价准则和实务工作，同时还涉及到许多相关的理论研究。 在该CF中，很多陈述或定义后面都有举例。比如，在第三辑的第二部分，为了说明对 于某一类个体属于营业收入或费用的项目，但对于另一类个体可能属于利得或损失时，该框 架就举例“例如，证券投资在保险或投资公司是营业收入与费用的来源，但在制造或贸易公 司是利得或损失的来源”。可以看出美国CF内容的详细。 2．不便于理解和实践 FASB制定的CF“内容过于详细，犯有与其制定的财务准则同样的毛病。那就是面面 俱到，主次不分，重点不突出且论述重复甚至有明显的矛盾。”【3】因而不便于会计人员和教 师学习、运用。框架所举的例子，本来可以在指南或教材中写，写在框架里，徒增篇幅，可 能限制操作的灵活性。 CF不仅指导会计准则的制订，还应当为会计人员和信息使用者服务。帮助信息使用者 理解会计准则的基本概念、原则，从而更好地理解财务报表。会计准则不可能包罗万象。由 于经济活动干变万化，CF还可以帮助会计人员选择合理的会计政策。所以CF不仅应当具 有原则性，还必须清晰明确，便于理解和实践。篇幅过长，象FASB那样，显然不便于传播 和实践，不便于为实务工作者掌握。 -- 国际模式_IASB的概念框架 在借鉴并发展FASB的CF基础上，IASB于1989年7月颁发的《编报财务报表的框架》 是单一的、条文性的