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国外内部控制重大缺陷实证研究进展：一个文献综述 辛佩颖 （西南财经大学会计学院 四川成都 611130） 【摘要】内部控制重大缺陷决定了内部控制的有效性，是内部控制评价体系中最核心的信息。本文在我 国内部控制体系逐步完善、内部控制信息披露由自愿披露转为强制披露的背景下，对国外内部控制重大缺 陷实证研究从内部控制重大缺陷层面和内部控制重大缺陷披露层面进行了梳理，发现国外相关实证研究已 经取得了重大的进展，其研究视角逐步从影响因素转向经济后果，研究层面逐步从内部控制重大缺陷本身 转向有关内部控制重大缺陷的信息披露，最后本文分析了国外研究对我国相关研究的启示。 【关键字】内部控制；重大缺陷；实证研究；综述 引言 国内外财务舞弊事件频发，引起了监管层对建立有效内部控制制度的重视和投资者对内 部控制信息的关注。为了规范企业内部控制及其信息披露，五部委先后于 2008 年 6 月 28 日和2010 年 4 月 26 日联合发布了《企业内部控制基本规范》（以下简称《基本规范》）及其 配套指引，要求执行该规范的上市公司对本公司内部控制的有效性进行自我评价，披露年度 自我认定报告，并聘请中介机构对内部控制的有效性进行审计并对外披露。并且时间表要求 该内部控制体系于 2011 年 1 月 1 日起首先在境内外同时上市的公司施行，并于2012 年 1 月 1 日起扩大到在上交所、深交所主板上市的公司。因此，在2012 年年报披露期间，我们 将可以看到两大主板上市公司披露的内部控制自我评价报告，以及内部控制审计报告，这为 我们对国内内部控制重大缺陷的实证研究带来了契机。 本文首先归纳了国外对内部控制重大缺陷的定义、识别以及分类，再从内部控制重大缺 陷本身以及其披露两个层面对国外关于内部控制重大缺陷的实证研究进展进行了梳理，期望 能对我国公司内部控制重大缺陷的实证研究提供思路，对检验我国上市公司执行《基本规范》 及其配套指引披露内控信息的效果的研究提供借鉴。 一、内部控制重大缺陷的定义、识别及分类 1 “重大缺陷 （material weakness ）”的概念首见于 Sarbanes-Oxley 法案（以下简称 SOX 法案）。随着安然、世通和施乐一系列公司财务丑闻的爆发，为了加强对上市公司的监管， 提高财务报告的质量，美国国会和政府于 2002 年 7 月通过了 SOX 法案，要求管理层向外部 审计师和审计委员会披露内部控制重大缺陷，上市公司应在对外披露的财务报表中，包含管 理层关于财务报告的内部控制设计与运行是否有效的评估结果，以及外部审计师对其的审计 意见。 美国公众公司会计监管委员会（PCAOB ）在内部控制审计准则第2 号（AS2 ）（2004 ） 中按年报或中期报告发生重大错报的可能性，将企业内部控制划分为三个层次，分别是控制 缺陷（control deficiency ）、重要缺陷（significant deficiency ）和重大缺陷（material weakness ）。 2007 年取代 AS2 的AS5 将重大缺陷定义为“控制缺陷或者控制缺陷的集合，以便为预防或 发现公司年度或中期财务报表的实质性错报提供合理可能性”，并明确了重大缺陷与重要缺 1有文献将 material weakness 翻译为“实质性漏洞”，为与我国指引术语一致，笔者将其翻译为“重大 缺陷”。 138 陷的区别：如果一项或若干项缺陷能致使年度或中期财务报表存在实质性错报不能有效预防 或及时察觉的合理可能性，则构成重大缺陷，而重要缺陷则是严重程度低于重大缺陷的一项 或若干项缺陷，仅仅是重要到值得那些负责监管公司财务报告的人注意。 对于内部控制重大缺陷的识别，现有文献多从迹象识别法和定义判断法两个角度来研 究。AS2 和 AS5 都提到以下四类表明公司内部控制可能存在重大缺陷的重要迹象：为反映 对一个重大错报的更正而重述以前发布的财务报告；未审计财务报告中的重大错报由审计师 而非公司发现；发现与高级管理层相关的舞弊；审计委员会对公司的对外财务报告和财务报 告内部控制的监督无效。在美上市公司中，许多重大缺陷是根据这些迹象的存在来认定的； 其他的则通过重大缺陷的定义来认定