财务报表与内部控制的审计视角.pdfVIP

cPAnance＆Acc实ountlng，…奄寿管。囊㈣囊鳓 根据财政部等五部委 《关于印发企业内部控制配套指引 关认定。可以看出，审计准则与内控指引的核心理念是首先从 的通知》(财会 2【010]11号)以及中国注册会计师协会印发的 财务报表整体角度识别与评估重大错报风险(重大缺陷)，再 《企业 内部控制审计指引实施意见》(会协[2011166号)的相 考虑识别与评估认定层次(具体业务环节)的错报风险，进而 关规定，上市公司自2012年 1月1日起应当向投资者提交审计 针对识别与评估的两类重大错报风险来设计进一步的审计 报告与内部控制审计报告。《企业内部控制审计指引》第五条 程序。这种要求类似于 “演绎推理”的审计路径 ：首先是判断 规定，注册会计师可将内部控制审计与财务报表审计整合进 “大前提”(财务报表层次)有无重大错报风险，其次是 “小前 行。采用这一方式意味着同一时间内需要执行两项审计业务， 提 (认定层次)有无重大错报风险，最后得 出有无重大错报 对注册会计师提出了新的要求。 风险的结论，在此基础上确定进一步审计程序 的性质、时间 安排与范围。这是从整体的角度判断局部。但在 目前的审计 一 、 审计路径的选择 实践中，大多数审计人员习惯于先将全部科 目测试完成，判 中国注册会计师审计准则第 1211号——通过了解被审 断各个科 目有无重大错报风险，进而判断财务报表有无重大 计单位及其环境识别和评估重大错报风险》第二十八条规定， 错报风险。这 自下而上”或是类似 “归纳推理”的审计路径， 应当首先识别与评估财务报表层次 的重大错报风险，进而下 是从局部角度判断总体。 推到各类交易、账户余额和披露的认定层次。《企业内部控制 从理论上说 ，上述不同审计路径的最终结果应当是一样 审计指引》第十条规定，注册会计师应当按照 “自上而下”的 的，但实际上却不尽然。审计人员采用 “自下而上”的审计路 方法实施审计工作。《企业内部控制审计指引实施意见》第三 径实施审计时，在完成各个科 目的审计后本应再 回到财务报 条(一)款指出，在了解内部控制整体风险后，关注的重点应 表层次，将各 自发现的个别科 目的风险迹象进行综合分析， 放在企业层面的控制上，逐步下移至重要账户、列报及其相 进而识别与评估财务报表总体 的风险，但在实践中绝大多数 实，注册会计师至少应当执行下列审计实质性程序 ： 当期损益或其他财务指标，则一般都会发生会计估计事项的 1．针对包含有主观性估计或判断的企业会计业务领域专 变更事项。因此 ，注册会计师应当审视财务报告中的附注， 门进行独立的审计判断，并根据这些业务领域对会计报表 判断企业对会计估计变更 的披露是否充分、合理，尤其应当 影响的敏感度确定实质性程序的重点。如果企业试图借助会 关注具有同一导向特征的会计估计变更事项。 计的主观性业务处理实施报表操纵，则一般情况下都会选 4．对企业相关经济事项与会计估计和判断的关联性进 择影响金额大且相对比较隐蔽的业务领域。 行分析。如果企业试图通过会计估计的变更有 目的地影响财 2．对企业相关的会计处理业务及其结果执行分析性复 务数据，则可能会故意 “制造”相关的经济业务或事项，以使 核程序。按照一般 的会计核算规律 ，如果宏观环境和企业的 相关会计估计的变更从表面上看更合乎情理。比如为了延长 业务经营在被审计年度内没有发生大的变化，则无论是其会 固定资产 的预计使用年限，专门对相关的固定资产实施所谓 计主观性的业务领域，还是这些业务对其成本费用的影响数 的 “技术改造或者改良”，以延长预计使用年限或改变预计净 额，都应具有相对稳定性。注册会计师可以利用这些规律对 残值等。注册会计师应以合理怀疑的态度对待企业所发生 企业当年实际发生的相