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浅析公允价值应用对企业盈余管理影响[摘要]该文在对公允价值和盈余管理进行分别论述的基础上，探讨了公允价值的应用对企业进行盈余管理的影响，列举分析了企业利用公允价值计量进行盈余管理的形式，并对此提出了相关的规避措施 [关键词]公允价值 盈余管理 在XX年2月财政部颁布的新的会计准则中，最大的亮点即是公允价值作为新的计量基础被引入了我国的会计核算体系。与原来的历史成本计量基础相比，公允价值计量更加灵活，也更具有相关性。但是，它也在更大程度上需要依赖会计从业人员的职业判断，可操纵性更强。企业的管理当局倾向于利用公允价值的应用缺陷进行盈余管理，降低财务报表的可靠性与真实性 1盈余管理综述 对于盈余管理，目前还没有一个权威的定义。总的来说，盈余管理是企业管理当局为了自身利益最大化，使用会计手段或采取实际行动，调节会计盈余达到所期望水平的一种操控性行为。盈余管理行为既包括合法的操控行为，如企业管理当局在企业会计准则和会计制度允许的范围内，通过选择最有利的会计方法和政策，导致账面盈余的变动，也包括非法或欺诈性的操控行为，如有意识地，过度或不当地使用职业判断来影响盈余数额，编造、虚构交易来调整账面盈余。不论企业的盈余管理是否合法，它都使得报表的信息质量下降，给外部信息使用者带来了误导性的影响 2公允价值综述 我国的会计准则将公允价值定义为在公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额。而美国财务会计准则委员会（FASB）将公允价值定义为在当前非强迫和非清算的交易中，自愿交易的双方之间进行资产（或负债）的买卖（或发生与清偿）的金额。其实，以上两个定义并无差别。公允价值即是交易双方接受、市场机制决定的市场价格 3公允价值对盈余管理的影响 3.1 公允价值的估计 我国会计准则规定：当存在可观察的市场价格时，以此价格作为公允价值，或以此市场价格为基础确定公允价值；当不存在可观察的市场价格时，即利用折现法计算其现值作为公允价值或以此现值为基础确定其公允价值。也就是说，公允价值的确定是以市场为基础的，它在本质上是一种估计价格。在FAS157与IASB中都提出了公允价值的三级估计。一级估计为可观察的活跃市场中相同资产或负债的公开标价，如交易所的开盘价、收盘价和中间价，拍卖市场的出标价和投标价等，相同资产或负债在活跃市场的公开标价应属于真正的公允价值；二级估计为所观察的活跃市场中的同类资产或负债的公开标价，当然，应用时需进行必要的风险调整，如调整合理，仍可视为公允价值；三级估计为由企业按不可观察的、自行输入的变量如未来现金流量的折现值进行估计的价格。可以认为，一级和二级估计是可观察的，具有公开报价的市场价格，而三级估计则是在缺乏市场公开报价的条件下一种不可避免的选择。由于三级估计中的未来现金流和折现率等数据的输入主观性较大，公允价值对这些变量的敏感性也较高，因此，为了公允价值的客观性，应尽量使用一级和二级估计，谨慎使用三级估计。但实际上，企业大量使用三级估计，选择进行估计的模型也没有受到限制，诸多的主观因素使得公允价值成为操控盈余的工具 3.2 公允价值的复合计量属性 事实上，公允价值并非特指某一种计量属性，而是几种计量属性的一种组合的概念。历史成本、现行成本、可变现净值和现值都是公允价值的表现形式。在初始确认时，只要没有相反的证据，支付或收到的现金或现金等价物的数额即为历史成本，通常可近似为当时的公允价值；现行成本是在市场确定的或可观察的市场交易金额，因而属于公允价值；可变现净值是通过贴现的现金和现金等价物，但在物价稳定的状况下，这些短期的应收应付项目也可视为公允价值；未来现金流量现值若排除以特定个体计量为目标的现值，其中以公允价值为计量目标的现值亦符合公允价值的定义。因此，公允价值具有复合计量属性，它在不同的情况下表现为不同的计量属性，也因此具有了非确定性的特点。非确定性是指很难判断公允价值本身是现行成本还是未来现金流量现值，在确定公允价值时，是选择历史成本、现行成本、可变现净值还是现金流量现值。正是这种复合计量属性带来的不确定性导致在确定公允价值时存在着比较大的专业判断可选择空间。对于有特定目的的企业，这些选择空间就为盈余管理提供了条件，而理解和判断的偏差就成了盈余管理的最好借口 4公允价值下的盈余管理模式 4.1 利用债务重组进行盈余管理 我国会计准则规定，以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。而债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，计入当期损益。债权人已对债权计