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权益法下被投资单位发生超额亏损确认问题【摘要】长期股权投资在持有期间，根据投资企业对被投资单位的影响程度及是否存在活跃市场、公允价值能否可靠取得等进行划分，应当分别不同情况，采用成本法和权益法进行核算。实务中，许多会计人员反映权益法下长期股权投资的核算有些难以把握，尤其纠结于权益法下被投资单位发生超额亏损的确认问题。本文主要讨论权益法下被投资单位发生超额亏损的确认问题。 【关键词】长期股权投资；权益法；超额亏损的确认 权益法是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益的份额的变动对投资账面价值进行调整的方法。投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净利润或发生的净亏损的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。根据被投资单位实现的净利润或经调整的净利润计算应享有的份额，借记“长期股权投资――损益调整”科目，贷记“投资收益”科目。被投资单位发生净亏损，作相反的会计分录。 被投资单位发生超额亏损时，按照权益法核算的长期股权投资，投资企业确认应分担被投资单位发生的净亏损，原则上应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。 上述的“其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益”，通常是指长期应收项目。例如，企业对被投资单位的长期债权，该债权没有明确的清收计划且在可预见的未来期间不准备收回的，实质上构成对被投资单位的净投资，但不包括投资企业与被投资单位之间因销售商品、提供劳务等日常活动所产生的长期债权。 投资企业在确认应分担被投资单位发生的超额亏损时，应当按照以下顺序进行处理： 首先，冲减长期股权投资的账面价值。确认被投资单位净损益的份额时，应在“长期股权投资”科目下单独设置“损益调整”明细科目核算。在确认被投资单位发生的净亏损时，如果“损益调整”明细科目不够冲减的，应继续冲减“损益调整”明细科目，而不冲减“成本”及“其他权益变动”明细科目，因而“损益调整”明细科目会出现负数。 其次，在长期股权投资的账面价值减记至零的情况下，对于未确认的投资损失，考虑除长期股权投资外，账面上是否有其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目，如果有，则应以其长期债权的账面价值为限，继续确认投资损失，冲减长期应收项目等的账面价值。 最后，经过上述处理，按照投资合同或协议约定，投资企业仍需要承担额外损失弥补等义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。 企业在实务操作过程中，在发生投资损失时，应借记“投资收益”科目，贷记“长期股权投资――损益调整”科目。在长期股权投资的账面价值减记至零以后，如有实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，被投资单位发生的净亏损应由本企业承担的部分，在“长期股权投资”的账面价值减记至零以后，还需承担的投资损失，应以“长期应收款”科目中实质上构成了对被投资单位净投资的长期权益部分账面价值减记至零为限，继续确认投资损失，借记“投资收益”科目，贷记“长期应收款”科目。除上述已确认投资损失外，投资合同或协议中约定仍应承担的损失，按照或有事项准则的规定，对于符合确认条件的义务，应确认为当期损失，同时确认为预计负债，借记“投资收益”科目，贷记“预计负债”科目。 在确认了有关的投资损失以后，被投资单位以后期间实现盈利的，应按以上相反顺序分别减记已确认的预计负债、恢复其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。即应当按照顺序分别借记“预计负债”、“长期应收款”、“长期股权投资――损益调整”科目，贷记“投资收益”科目。 例：甲公司2009年1月5日向H公司以银行存款投资900000元，并准备长期持有，甲公司的投资占H公司有表决权资本的40%，其初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额相等。假设甲公司在取得该投资时，H公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相等，双方所采用的会计政策及会计期间也相同。按照投资合同或协议约定，如被投资单位发生严重亏损，投资企业需要承担额外损失弥补等义务。持有期间未对该项长期股权投资计提减值准备，不考虑其他相关税费。具体业务如下：（1）2009年5月12日，H公司宣告分派现金股利300000元；（2）2009年，H公司全年实现净利润550000元；（3）2010年5月12日，H公司宣告分派现金股利350000元；（4）2010年，H公司全年净亏损3200000元，此时账面上仍有应收H公司的长期应收账款360000元，从目前情况看，该款项没有明确的清偿计划（并非产生于商品购销等日常活动）；（5）2011年，H公司全年实现净利润1500