商誉摊销方法辨析——兼论商誉会计缺陷与改进.pdf

，弘e月l全豳元形资产曩论与实萄．|断讨会论文a‘ 商誉摊销方法辨析 ——兼论商誉会计缺陷与改进 山东经济学院 郑伟 【摘要l商誉的摊销一直是财务会计争论较多的难题．商誉的多种摊销方法均不同程度地存在着 较为明显的缺陷．造成这些缺陷的根源主要在于以下几个方面：商誉本身的高度不确定性，会计原 则之间的冲突，以及这种冲突背后所体现的不同利益主体之间的竞合．因此解决问题的思路就决不 能仅从摊销方法本身入手，而必须考虑商誉确认和计量的合理性，以及各种会计原则的协调等基础 性和深层次的问题．此外，还需改革商誉信息的披露方式，并确立“适当反映”的财务会计观念。 【关犍词】商誉摊销方法会计原则财务会计理论体系 利益主体协调适当反映 一、商誉摊销的常见方法及其评价 商誉的摊销一直是商誉会计、也是财务会计长期以来争议不断的难题之一。在理论上商誉摊销 有多种可选择的方法，其中包括两个极端：一是将商誉作为一项资产永久保留，完全不予以摊销； 二是在取得商誉时不作为资产入账，而是立即注销。同时还有介于两者之间的折中方式——分期摊 销和重新评估等。采用分期摊销时，具体方法又分为摊入当期费用和冲减所有者权益，目前各国会 计实务中采用较多的主要是分期摊销法。但总的看来，上述各种方法均有较为明显的理论缺陷。 (一)永久保留法(non--amortizationmethod) 这种方法将外购商誉的成本资本化为一项资产而始终保留在账面上，除非企业被整体出售，或 有充分证据表明商誉永久性贬值(即企业超额盈利能力已明显降低且不可恢复)时才予以注销，否 则不进行任何摊销或冲减。 这一方法的主要理论依据在于：首先，商誉是与企业整体有关的一项特殊资产，其本质是超额 盈利能力。在企业经营过程中，决定这种超额盈利能力的因素往往并不像一般资产那样逐渐消耗， 而是可以长期存在和反复发挥作用的，如优秀的管理团队和员工队伍，良好的企业文化和工作关系 等。所以商誉也不像一般资产那样随使用而必然贬值。只要企业持续经营，这些有助于形成超额盈 利的因素就会长期存在，商誉也就可以持续存在，因此不必也不应进行摊销。在这一点上，商誉类 似于无使用寿命限制的资产，如土地。其次，在某些情况下，商誉的价值不但不会随着时间推移而 降低，反而会因企业经营有方而得以提高。对已经发生升值的资产进行摊销，无疑是一种机械和盲 目的做法。再次，在企业经营中发生的有助于形成商誉和促使其增值的支出，有很多已经通过费用 核算进入当期损益，如果还要摊销商誉，难免造成费用的重计，最终不但降低商誉计价的准确性， 而且会使企业的损益明显偏离客观现实。最后，既便承认商誉摊销的合理性，现有的摊销方法也难 以保证摊销结果的准确性和可靠性。这一点可通过下文对其他几种摊销方式的探讨显现出来。 但是，尽管存在上述理由，永久保留法的缺陷仍很明显：(1)商誉尽管不像其他资产一样有规 律地发生消耗，但也绝不可能始终保持其价值不变。虽然有些决定企业超额盈利能力的因素会长期 存在，但也有一些因素会随时间推移和企业经营状况改变而发生变化，更会因竞争的影响而逐步减 弱甚至消失。因此，仅仅因为某些相对优势的长期存在而认定商誉可以无限期的存在而且价值不变， 是缺乏足够依据的。(2)尽管商誉具有明显的特殊性，但有一点是与其他资产相同的，那就是都需 要付出一定的代价才能够取得或形成。而商誉还有一个特殊性表现在其形成过程贯穿于企业经营的 始终，所以形成商誉的耗费应在企业经营各期间进行配比。如果始终保留商誉的账面价值而不进行 任何调整，就无法保证商誉形成过程中的耗费全部进入各期损益而实现有效配比。(3)商誉随企业 经营而升值的现象并不具备普遍意义和长期性。在取得外购商誉后的漫长经营期内，任何情况下都 完全保留而不进行摊销，很明显是以偏概全，因而是不合理的。此外，如果商誉确实发生了升值， 第364页 第七J墨全豳无形资产理能3"Jq实务研讨会论文秦 恰恰需要对其重新进行计价，而不是顽固地坚持商誉的账面价值。 write--offmethod) (二)一次注销法(immediate 这种方法是在取得商誉时立即