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第三章 学习目标 1．了解合并财务报表编制意义、目的和基本条件。 2．理解合并财务报表的合并理论和合并范围。 3．掌握股权取得日合并财务报表的编制方法。 预备知识 企业会计准则第33号 ——合并财务报表 总体结构 四章 三十一条 第一章 总则 第二章 合并范围 第三章 合并程序 第四章 披露 合并财务报表概念 合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。 母公司:是指有一个或一个以上子公司的企业(或主体，下同)。 子公司:是指被母公司控制的企业。 合并财务报表的组成 (一)合并资产负债表； (二)合并利润表； (三)合并所有者权益变动表； (四)合并现金流量表； (五)附注。 合并范围确定 原则:合并财务报表的合并范围应当以控制为基础加以确定 股权判断:母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权。 控制权判断:母公司拥有被投资单位半数或以下的表决权，满足以下条件之一的，视为母公司能够控制被投资单位，应当将该被投资单位认定为子公司，纳入合并财务报表的合并范围。 合并程序 第一节 合并会计报表概述 1、编制合并会计报表的目的 2、合并会计报表的构成 3、合并会计报表的合并理论 4、编制合并会计报表的基本条件 合并会计报表概念 合并会计报表是以母公司和子公司组成的企业集团为会计主体，以母公司和子公司单独编制的会计报表为基础，由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、经营成果以及现金流动情况的会计报表。 一、编制合并会计报表的目的 市场需求： 在集团公司内，个别会计报表存在一定不足，尤其是母公司个别会计报表。合并会计报表可以起弥补作用，为有关方面提供决策有用的信息，从而满足报表使用者了解集团总体财务状况和经营情况的需要。 目的： （一）为母公司的股东提供决策有用的信息 （二）为母公司债权人提供决策有用的信息 （三）为母公司管理者提供有用的信息 （四）为有关政府管理机关提供有用的信息 （五）为其他利益关心者提供有用的信息   三、合并会计报表的合并理论 （一） 几个基本概念： 1．控制和权益性资本： 控制指统驭一个企业的财务和经营政策，籍此从该企业的活动中获取利益的权利。 权益性资本指对企业有投票权、能够据此参与企业经营管理决策的资本，如股份制企业中的普通股，有限责任公司中的投资者出资额等。 母公司：指对其他企业拥有控制权的企业。 子公司：指被另一企业所控制的企业。 1、所有权理论 母子公司之间的关系是拥有与被拥有的关系，编制合并会计报表的目的，是为了向母公司的股东报告其所拥有的资源。 合并会计报表只是为了满足母公司股东的信息需求，而不是为了满足子公司少数股东的信息需求，后者的信息需求应当通过子公司的个别报表予以满足。 目前，比例合并法只在欧洲大陆少数国家如荷兰、法国运用。 所有权理论的主要特点 （1）在组建母子公司联合体过程中因收购兼并而形成的资产、负债升（贬）值及商誉，按母公司的持股比例合并和摊销； （2）母子公司之间的交易及其未实现损益，按母公司的持股比例抵消； （3）合并会计报表上既不会出现“少数股东权益”，也不会存在“少数股东损益”。 所有权理论的主要缺陷 1）强调的是合并母公司所实际拥有的，而不是母公司所实际控制的资源。显然违背了控制的实质。 2）比例合并法将子公司的报表要素按母公司的持股比例人为地分割成两部分（合并部分与非合并部分），所形成会计信息的经济意义令人生疑。 3）会计主体没有必要特别强调资本保全，应当允许其终极所有者按照自己的意愿决定是否抽回资本。 2、经济实体理论 1）会计主体与其终极所有者是相互分离、独立存在的个体。强调“资本保全” ，所有者投入资本后的产权已经过户至法人主体。 2）债权人与所有者都是会计主体的资源提供者，只不过债权人的利益索偿权优先于所有者。 3）对于所有者来说，会计主体的净收益并不会自动归于所有者，只有会计主体宣布发放现金股利，净收益才成为所有者的财富来源。 经济实体理论的主要观点 1）母、子公司之间的关系是控制与被控制的关系，母公司有权支配子公司全部资产的运用，有权统驭子公司的经营决策和财务分配决策。 2）企业集团中所有成员企业构成经济实体，编制合并会计