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IFRS9与IAS39中对金融资产分类差异比较 　　【摘要】2009年11月国际会计准则委员会对外公布了新的IFRS9代替了旧的IAS39。本文就IFRS9与IAS39在金融资产会计核算方面的异同进行比较，并对此改革可能产生的影响进行了分析，从中得出这一改革是必然的，但是要全球所有国家，特别是像中国这样的新兴经济体适应还需要各方共同努力才能够实现。 　　【关键词】金融资产 分类 IFRS9 IAS39 比较 　　 　　一、引言 　　从2008年爆发金融危机后，国际会计准则理事会启动系列准则项目的重大修改，要求中国直接采用国际准则，而我国坚持了“趋同”原则拒绝直接采用的要求。 　　2006年11月，国际会计准则委员会（IASB）启动了旨在简化金融工具分类和计量新的IFRS9代替原准则IAS39的工程。同年12月，美国财务会计准则委员会也加入到了此项目中。此项目第一阶段的任务旨在完成对金融工具的重分类和计量的替换工程。2009年11月12日，新的IFRS9对外颁布;2010年国际准则委员会完成了该工程的第一阶段，颁布了的IFRS9，重点解决了金融工具的分类和计量问题。新的IFRS9被要求在2013年或者2015年开始强制执行。本文重点所讨论金融资产的重分类和此项改革将会产生的影响。 　　 二、IFRS9与IAS39的主要差异 　　从IAS39到IFRS9最引人关注的莫过于金融资产的重分类问题，此次的改革，表面上完全颠覆了之前的四类：以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收账款和可供出售金融资产不再使用。新的分类为两个大类，即以公允价值计量的金融资产和以摊余成本计量的金融资产，但是还保留一类直接设定为以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产。本文将对此次变化进行详细分析来揭示变化的会计处理的变化。 　　（一）分类的依据的改变 　　IFRS9要求金融资产分类为企业管理该项金融资产的业务模式和所产生的现金流的特点为依据。 　　业务模式测试是指主体持有该金融资产的目标是收取合同现金流量还是在合同到期之前通过出售该金融资产来实现公允价值变动产生的利得。从此可以看出，之前的四种分类中，实质是把业务模式测试包含在内的。持有目的为收取合同现金流的实质为IAS39中规定的“持有至到期投资”与“贷款和应收账款”。而不以收取合同现金流为目的而是以通过交易获得公允价值变动产生的利得为目的的实质为IAS39中的“交易性金融资产”和“可供出售金融资产”。 　　现金流量特征测试是指该金融资产的合同条款是否导致在特定日期产生仅仅支付本金以及未付本金利息的现金流量。从此可以看出，能够在特定日期产生仅支付本金和利息的现金流的只能是债务类的金融资产。债务类的金融资产在IAS39的分类中，包括了所有的“持有至到期投资”和“贷款和应收账款”这两类，还包括部分“可供出售金融资产”。 　　IFRS9规定，只有同时满足两个条件才能被划分为以摊余成本计量的金融资产。第一个条件，在业务模式测试中满足以收取合同现金流为目的。第二条，在现金流量特征测试中满足该金融资产的合同条款将导致在特定日期仅支付本金及未支付本金利息的现金流。同时能满足这两个条件的金融资产在IAS39的分类中其实也就是“持有至到期投资”和“贷款和应收账款”。不能同时满足以上两个条件的金融资产则划分为以公允价值计量的金融资产。所以以公允价值计量的金融资产实质为IAS39中的“交易性金融资产”和“可供出售金融资产”。 　　此外，在IAS39的分类中还有一项金融资产没有纳入分类，那就是直接指定为以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产。此类金融资产的分类在IFRS9中得以继续保留没有发生变化切划分的条件也得到了保留。 　　从以上分析中可以看出，IFRS9的分类实质为把IAS39中的分类进行归纳整理，从一定程度上达到了简化的目的。 　　（二）重分类规定的改变 　　IFRS9规定，只有当主体改变对于金融资产的业务模式目标而导致以前的模式不适用的情况下，才可以在“以公允价值计量”和“以摊余成本计量”两种类别之间进行重分类。但是禁止对所有的债务类的金融资产进行重分类 　　但是，对于直接指定为以公允价值计量且其变动计入损益与以公允价值计量的金融资产的重分类还是不被允许的。 　　此规定与IAS39有很大的不同。IAS39规定，以公价值计量且变动计入当期损益的金融资产不能与其他三类金融资产重分类。持有至到期投资如果转为可供出售金融资产，且转换的份额较大的此类所有的金融资产都要转为可供出售金融资产，并且要求今后两个完整的会计年度中不能再划分任何的金融资产为持有至到期投资。 　　（三）初始计量的改变 　　IFRS9规定，所有金融资产的初始计量为购入当时的公允价值加