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企业并购重组中的税收理论与实践 　　 ［摘 要］ 在财政部当前通货膨胀形势下，并购与融资再次成为行业的关注热点。企业并购重组面临的最大问题是所得税，明确了企业重组所涉及的企业所得税具体处理问题。企业重组税收优惠政策的明确进一步刺激了企业加快兼并重组的步伐，对加快调整产业结构和推进国内企业并购重组意义深远。 　　 ［关键词］ 企业重组；资产收购；所得税 　　 ［中图分类号］ F812.42 ［文献标识码］ B ［文章编号］ 1002-2880(2011)09-0149-02 　　 　　一、企业重组业务的分类 　　 企业重组包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。企业重组的所得税处理分为一般规定和特殊规定。一般规定作为原则性规定普遍适用，但对于一些特殊重组事项，则适用不同的计税基础和计税方法。特殊重组业务对支付资金的要求如下： 　　 （1）资产收购：受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的75％，且股权支付金额不低于其交易支付总额的85％。（2）企业合并：企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85％，以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并。（3）企业分立：被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85％。 　　 二、企业重组业务所得税处理及应用分析 　　 (一)债务重组 　　 企业债务重组应分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务确认相关资产的所得或损失。债务人按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债务重组所得；债权人按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额，确认债务重组损失。债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50％以上，适用特殊重组规定，可在５个纳税年度内均匀计入获得递延纳税的好处。 　　 (二)资产收购 　　 1.一般规定 　　 资产收购和一般意义上资产买卖的税务处理原则是完全一致的，被收购方按资产的市场价格或公允价值与计税基础的差额确认资产转让所得或损失。 　　 2.特殊规定 　　 转让企业取得受让企业股权的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定；受让企业取得转让企业资产的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定；股权转让暂不确认转让所得或损失，非股权支付需要确认转让所得或损失。非股权支付对应的资产转让所得或损失＝(被转让资产的公允价值－被转让资产的计税基础)×(非股权支付金额÷被转让资产的公允价值)。 　　 案例：A公司将非现金资产(具体构成见表1)转让给B公司，B公司向A公司支付本企业股权和非股权支付额(明细见表2)，完成A公司资产转让。请分别计算转让时A、B公司需要缴纳的企业所得税。 　　涉税分析：A公司方面 　　 1.特殊处理依据： 　　 (1)受让企业收购的资产占转让企业全部资产的比例＝15000÷15150×10％=99％＞75％ 　　 (2)受让企业股权支付金额占交易支付总额的比例=14000÷15000×100％=93％＞85％ 　　 (3)A公司的资产转让适用免税重组。即资产增值6000万元不缴纳企业所得税，A、B双方股权支付也不确认转让所得或损失。 　　 2.计算非股权支付额应纳税所得额 　　 非股权支付应确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。 　　 A公司取得非股权支付对应的资产转让所得＝(15000－9000)×(1000÷15000)＝400(万元) 　　 A公司应纳企业所得税＝400×25%＝100(万元) 　　 3.确定收到股权及非股权支付的计税基础 　　 (1)A企业被转让资产计税基础：生产线4500万元，设备3400万元，存货1100万元，共计9000万元 　　 股票及债券计税基础=9000(被转让资产计税基础)+400(转让产生的应纳税所得额)－200(收现部分)=9200(万元)。 　　 (2)以公允价值为标准确定股票及债券的计税基础 　　 股票计税基础=9200×14000÷(14000+800)×100％=8703(万元) 　　 债券计税基础=9200－8703＝497(万元) 　　 涉税分析：B公司方面 　　 (1)非股权支付额应纳税所得额 　　 非股权支付对应的资产转让所得＝(15000－6900)×(1000÷15000)＝540(万元) 　　 应纳企业所得税＝540×25%=135(万元) 　　 (2)收到资产的计税基础 　　 受让企业B取得企业A资产的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。受让方被转让资产3项计税基础分别为：股权支付6250万元，债券支付450万元，现金支付250万元，合