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关于企业借款费用财税差异探析 　　摘要：在我国会计同国际会计趋同以及内外资企业所得税法合并的背景下，正确认识并协调好会计制度与企业所得税法的差异，不仅是目前企业纳税与税务机关征税的需要，而且是保证社会主义市场经济健康的发展要求。 　　关键词：会计准则；税收；企业所得税 　　中图分类号：F811.5 文献标识码：A 　　会计是现代所得税得以推行的主要支撑点。现代所得税借助于会计的基本理论和方法得以推行后，对会计产生了巨大影响，而会计对所得税的影响不大。但由于所得税的核心观念“所得”是由会计理论的核心概念“收益”直接演化而来的，因此，可以推论，一旦会计理论研究取得重大进展，必然又会对所得税理论产生重大影响。现代所得税信赖于会计理论已是不争的事实，会计理论是现代所得税理论的基础。 　　1 会计规定 　　1.1 什么是借款费用？ 　　企业所发生的借款费用，是指因借款而发生的利息、发行债券筹集资金借款而产生的溢价或折价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额。 　　因借款而发生的利息，包括企业向银行或其他金融机构等借入资金发生的利息、发行债发生的以及承担带息债务应计的利息等。 　　因借款而发生的折价或溢价主要是发行债发生的折价或溢价。折价或溢价的摊销实质是对借款利息的调整，因而构成了借款费用的组成部分。企业应在借款的存续期间对折价或溢价进行分期摊销。折价或溢价的摊销，可以采用实际利率法，也可以采用直线法。 　　因借款而发生的辅助费用，是指企业在借款过程中发生的诸如手续费、佣金、印刷费、承诺费等费用。由于这些费用是因安排借款而发生的，也是借入资金的一部分代价，因而这些费用构成了借款费用的组成部分。 　　因外币借款而发生的汇兑差额，是指由于汇率变动而对外币借款本金及其利息的记账本位币金额产生的影响金额。由于这部分汇兑差额是与外币借款直接相联系的，因而也构成借款费用的组成部分。 　　1.2 会计上，借款费用如何处理？ 　　借款费用应予资本化的资产范围是固定资产。只有发生在固定资产购置或建造过程中的借款费用，才能在符合条件的情况下予以资本化；发生在其他资产（如存货、无形资产）上的借款费用，不能予以资本化，均应于发生当期确认为费用，直接计入当期财务费用。主要包括： 　　1.2.1 属于流动负债性质的借款费用，或者虽然是长期借款性质但不是用于购建固定资产的专门借款所发生的借款费用，直接计入当期损益――财务费用。 　　1.2.2 需要经过相当长时间才能达到可销售状态的存货，其借款费用也不计入所制造的存货的价值内。但是房地产开发企业为开发房地产而借入的资金所发生的利息等借款费用，在开发产品完工之前计入开发产品的成本。 　　1.2.3 如果是为投资而发生的借款费用，不予以资本化，应直接计入当期的财务费用。 　　1.2.4 虽属于为购建固定资产而发生的专门借款，但不符合资本化条件的借款费用，也应直接计入当期财务费用。 　　1.2.5 筹建期间发生的借款费用（除为购建固定资产的专门借款所发生的借款费用外），计入长期待摊费用（开办费）。企业筹建期间所发生的费用，先在长期待摊费用中归集，待企业开始生产经营当月起，将筹建期间所发生的费用全部一次性计入开始生产经营当月的损益――管理费用。 　　1.2.6 企业清算期间发生的长期借款费用，计入清算损益。 　　2 税法规定 　　借款费用的差异除了税法明确规定的税务处理办法与会计处理不同外，其余的内容按照借款费用准则的规定处理。 　　3 差异分析 　　3.1 企业所得税暂行条例及其实施细则规定，纳税人在生产、经营期间向金融机构（包括保险公司、非银行金融机构）借款的利息支出，按照实际发生数扣除；向非金融机构借款的利息支出包括纳税人之间相互拆借的利息支出，不高于按照金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分准予扣除。 　　3.2 《企业所得税税前扣除办法》第三十六条规定，纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本50%的，超过部分的利息支出不得在税前扣除。“关联方”一般是指有关联的各方，关联方关系是指有关联的各方之间存在的内在联系。在企业的财务和经营决策中，如果一方有能力直接或间接控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响，则他们之间存在关联方关系；如果两方或多方同受一方控制，则他们之间也存在关联方关系。如母公司与子公司之间构成关联方关系；由两方或多方出资设立的合营企业，投资各方对合营企业共同控制，每一个投资方与合营企业之间都构成关联方关系。关联方涉及两方或多方，任何单独的个体不能构成关联方关系。在执行该政策时要注意以下几点： 　　（1）对于企业从关联方借款金额超过其注册资本50%的，超过部分的利息支出不得扣除，也不能资本化。 　　（2）集团母公司从金融机构统一取