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浅议新企业会计准则中商誉规则 　　[摘 要]商誉会计研究一直是人们探讨的重要话题之一。首先对比分析我国新旧商誉会计规则内容，并指出新商誉规则的作用；其次评析新商誉会计规则存在的不足内容，最后对完善新商誉会计规则作了一些探讨：从商誉的经济实质给出其会计定义；逐步确认符合资产条件的企业“自创商誉”；逐步扩大合并商誉的确认范围；详细补充商誉减值迹象和减值测试方法等内容。 　　[关键词]商誉会计规则 商誉 企业合并 　　 　　自2007年1月1日起我国新企业会计准则体系在上市公司执行，同时鼓励其他企业执行。新企业会计准则体系中有关商誉的会计处理规定分散于《企业会计准则第20号企业合并》、《企业会计准则第6号无形资产》、《企业会计准则第8号资产减值》等准则中（本文以下简称“新商誉会计规则”）。新商誉会计规则对我国原有的商誉会计规则（本文以下简称“旧商誉会计规则”）进行较大的改革，并与国际商誉会计规则趋同，同时根据我国经济的实际发展情况保留自己的特色。 　　本文通过比较分析我国新旧商誉会计规则的内容，一方面了解新商誉会计规则的改革内容及其作用；另一方面分析新商誉会计规则存在的不足，根据会计信息决策相关性原则，对完善新商誉会计规则进行有益的探索。 　　 　　一、新旧商誉会计规则的比较分析 　　（一）旧商誉会计规则的内容概述 　　在1992年以前我国没有制定商誉会计规则。自1992年以后，我国才逐步制订并实施商誉会计规则。主要内容有：（1）关于商誉确认。最初于1993年7月1日生效的《企业财务通则》、《企业会计准则》和《工业企业财务制度》都规定“无形资产包括商誉”。同时企业财务制度规定“除企业合并外，商誉不得作价入账”。其中“企业合并”仅仅指企业兼并，不包括企业通过股权控制实行的企业合并。于2001年1月1日生效的《企业会计准则无形资产》和新《企业会计制度》均进一步明确规定无形资产分为可辨认和不可辨认的无形资产，“不可辨认无形资产是指商誉”；“企业自创商誉不能加以确认”。在会计实务中，增加了一项企业确认商誉的途径，即企业因购买100%的控股股权进行的企业合并，可以确认合并商誉。如华能国际（600011）于2001年1月1日用现金收购其母公司（华能集团）控制的山东华能的全部经营权，此时确认了24.73亿元人民币的负商誉；2002年12月31日收购其母公司控制的上海五洞口一厂100%的控股股权时确认3904万元人民币的正商誉。（2）关于商誉计量。商誉按照并购企业的购买成本与被并购企业的净资产公允价值（评估价值）的差额进行初始计量。此后，商誉要按照受益年限进行系统摊销。于2001年1月1日生效的《企业会计准则无形资产》和新《企业会计制度》均增加规定：“商誉要计提减值准备、减值准备符合一定条件可以转回”。商誉按照扣除摊销额和计提减值准备后的净额进行后续计量。（3）关于商誉信息披露。报告主体在资产负债表中披露无形资产净额，其中包含商誉净额；在会计报表附注中披露商誉的摊销额和摊销期限，以及商誉减值准备计提额或者减值准备转回额，以及计提或转回的原因等信息。我国对商誉进行系统摊销和计提减值准备的规定借鉴了国际商誉会计规则的做法，并满足我国企业发展的实际需要。 　　（二）新旧商誉会计规则的比较分析 　　新商誉会计规则一方面继承了旧商誉会计规则的部分内容，如规定对商誉计提减值准备和《企业会计准则第6号无形资产》规定“企业自创商誉不应确认为无形资产”；另一方面根据我国经济和企业发展的实际情况，并借鉴国际商誉会计规则的做法，对旧商誉会计规则的部分内容进行补充和改革。其补充和改革的内容有： 　　1．在商誉确认方面：①新商誉规则把“商誉”从无形资产项目中单独列出来，确认为一个独立的资产项目。《企业会计准则第20号企业合并》规定：“非同一控制下的企业合并……购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值分额的差额，应当确认为商誉”。②新商誉规则改变了商誉的确认范围。新商誉规则只确认非同一控制下企业合并产生的“正商誉”。非同一控制下企业合并的形式不仅包括企业吸收合并和新设合并，而且包括企业控股合并，含非100%的控股合并。剔除旧商誉规则规定的“报告主体对同一控制下企业合并确认商誉和对非同一控制下企业合并确认负商誉”的内容。在我国企业发展的现阶段阶段，会计规则要求对同一控制下企业合并采用权益结合法的会计处理方式，不确认合并商誉，以保证会计信息的可靠性。这一做法与国际上取消权益结合法的规定不一致。在企业合并中不确认“负商誉”的规定与国际商誉会计规则的改革做法一致。 　　2．在商誉计量方面：①新商誉规则要求按照“非同一控制下的企业合并……购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额”进行商誉的初始计量。在此强调该