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试析我国无形资产转让定价的方法 　　摘 要:文章通过分析每种方法的适用场合及利弊,建议税务机关放宽利润分割法的适用标准,结合预约定价安排、成本分摊安排等一系列制度来提高无形资产转让定价的确定性。 　　关键词:无形资产 转让定价方法 　　 　　我国《企业所得税法》及《企业所得税法实施条例》都对无形资产转让定价方法及相关制度做了概括的规定。我国国家税务总局于2009年1月2日新发布的《特别纳税调整实施办法》(试行),是我国当前转让定价问题所可以依赖的最为细致的规定。但该规定从总体上看来,是转让定价指南内容的反映,并未有实质性的突破。本文将结合上述规范性文件对我国无形资产转让定价方法做出分析。 　　一、可比非受控价格法 　　我国《实施条例》规定,可比非受控价格法以非关联方之间进行的与关联交易相同或类似业务活动所收取的价格作为关联交易的公平成交价格。可比非受控价格法的可比性分析应特别考察关联交易与非关联交易在交易资产或劳务的特性、合同条款及经济环境上的差异。 　　而处于各企业保护下的无形资产具有极强的独占性,这样该企业成了该无形资产唯一的使用者,在外部市场很难找到可比交易。且无形资产的转让有时在形式上并不是很单纯,它可能是有人所称的无形资产嵌入式销售;或者关联交易主体支付一笔费用,但购买对象不是单纯的某一种无形资产,而是无形资产的混合,比如可能是支付了特许权使用费和商标使用费。[1] 　　二、再销售价格法 　　《实施条例》规定,再销售价格法以关联方购进商品再销售给非关联方的价格减去可比非关联交易毛利后的金额作为关联方购进商品的公平成交价格。再销售价格法的计算公式为: 　　公平成交价格=再销售给非关联方的价格?祝?-可比非关联交易毛利率) 　　其可比性分析应特别考察关联交易与非关联交易在功能风险及合同条款上的差异以及影响毛利率的其他因素,具体包括销售、广告及服务功能,无形资产的使用及价值,商业经验,会计处理及管理效率等。《实施条例》指出,再销售价格法通常适用于再销售者未对商品进行改变外型、性能、结构或更换商标等实质性增值加工的简单加工或单纯购销业务。 　　由其适用场合可见再销售价格法对功能可比性的依赖。如果转售方对与商品相关联的无形资产(如关联企业所有的商标或者商号等)的创造或者维护做出了实质性的贡献,那么,就原先在关联企业之间转让的货物对最终商品的价值贡献进行估值的任务将会显得困难许多。 　　三、成本加成法 　　《实施条例》规定,成本加成法以关联交易发生的合理成本加上可比非关联交易毛利作为关联交易的公平成交价格。其计算公式为: 　　公平成交价格=关联交易的合理成本?祝?+可比非关联交易成本加成率) 　　其可比性分析应特别考察关联交易与非关联交易在功能风险及合同条款上的差异以及影响成本加成率的其他因素,具体包括无形资产的使用及价值,商业经验,会计处理及管理效率等。《实施条例》指出,成本加成法通常适用于有形资产的购销、转让和使用,劳务提供或资金融通的关联交易。对无形资产的转让定价方法并未建议采纳成本加成法。 　　当然,成本加成法也有其适用的空间。在关联买方与关联卖方之间的交易不存在可比非受控交易,且关联买方在购进产品后作进一步加工然后出售的情况下,无法适用可比非受控价格法和再销售价格法,此时采用成本加成法比较适当。 　　然而,适用成本加成法时,在确定成本以及成本与利润加成之间的关系的过程中会产生一些问题。由于无形资产具有超额收益性,其成本远低于它所能带来的收益,而无形资产转让的实质是对未来获取超额收益能力的一种让渡,以成本加一个平均的合理利润来确定转让价格显然有失公允。[2] 　　四、交易净利润法 　　我国规定,交易净利润法以可比非关联交易的利润率指标确定关联交易的净利润。利润率指标包括资产收益率、销售利润率、完全成本加成率、贝里比率等。 　　可比性分析应特别考察关联交易与非关联交易之间在功能风险及经济环境上的差异以及影响营业利润的其他因素,具体包括执行功能、承担风险和使用资产,行业和市场情况,经营规模,经济周期和产品生命周期,成本、费用、所得和资产在各交易间的分摊,会计处理及经营管理效率等。交易净利润法可以适用于无形资产的转让和使用。 　　相较于在可比非受控交易法中适用的价格因素,净利润率不易受到交易差异的影响,这是交易净利润法的一个优势。但交易净利润法仍对可比性分析提出质疑。在实践中,即使是细微的交易差别都会减损利润率的可比性。该方法仅对一个关联企业进行检查,参与复杂活动或者信息难以取得的关联方则可以免予检查。Michelle Markham博士认为,这种单方做法的可能结果是在关联企业的一方被核定一定水准的利润之后,另一方获得不合理的高利润或者低利润。另外,这种方法没有准确地反映独立企业之