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《企业会计准则第12 号——债务重组》解释 为了便于本准则的应用和操作，现就以下问题作出解释：（1 ）债 务重组的基本特征；（2 ）用以清偿债务的非现金资产的公允价值计量； （3 ）债务重组的会计处理；（4 ）修改其他债务条件涉及的或有应付 （或者应收）金额。 一、 债务重组的基本特征 本准则第二条规定，债务重组是指在债务人发生财务困难的情况 下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事 项。 “债务人发生财务困难” ，是指因债务人出现资金周转困难、经营 陷入困境或者其他方面的原因等，导致其无法或者没有能力按原定条 件偿还债务的情况。 “债权人作出让步” ，是指债权人同意发生财务困难的债务人现在 或者将来以低于重组债务账面价值的金额或者价值偿还债务。“债权 人作出让步” 的情形主要包括：债权人减免债务人部分债务本金或者 利息、降低债务人应付债务的利率等。 在认定债务重组时，应当遵循实质重于形式的原则，综合考虑债 权人和债务人是否在自愿基础上达成重组协议、是否有法院作出裁 定、债权人和债务人是否相互独立、是否构成关联方关系或者关联方 关系是否对债务重组产生实质影响等情形加以判断。 1 二、用以清偿债务的非现金资产的公允价值计量 债务重组采用非现金资产清偿债务的，非现金资产的公允价值应 当按照下列规定进行计量： （一）非现金资产属于企业持有的股票、债券、基金等金融资产， 且该金融资产存在活跃市场的，应当以金融资产的市价作为非现金资 产的公允价值； （二）非现金资产属于金融资产但该金融资产不存在活跃市场 的，应当采用《企业会计准则第22 号——金融工具确认和计量》规 定的估值技术等合理的方法确定其公允价值。 （三）非现金资产属于存货、固定资产、无形资产等其他资产， 且存在活跃市场的，应当以其市场价格为基础确定其公允价值；该资 产不存在活跃市场、但与其类似资产存在活跃市场的，应当以类似资 产的市场价格为基础作适当调整后，确定其公允价值；在上述两种情 况下仍不能确定非现金资产公允价值的，应当根据交易双方自愿进行 的、公允的资产交易金额为依据确定其公允价值，交易双方协议的价 格不公允的除外。 三、债务重组的会计处理 （一）债务人的处理 对于债务人而言，发生债务重组时，应当将重组债务的账面价值 超过抵债资产的公允价值、所转股份的公允价值、或者重组后债务账 面价值之间的差额，确认为债务重组利得计入营业外收入。 抵债资产公允价值与账面价值的差额，应当分别下列情况进行处 2 理： 1. 抵债资产为存货的，应当视同销售处理，根据《企业会计准 则第 14 号—— 收入》按其公允价值确认商品销售收入，同时结转商 品销售成本。 2. 抵债资产为固定资产、无形资产的，其公允价值和账面价值 的差额，计入营业外收入或营业外支出。 3. 抵债资产为长期股权投资的，其公允价值和账面价值的差额， 计入投资收益。 （二）债权人的处理 对于债权人而言，应当将重组债权的账面余额与受让资产的公允 价值、所转股份的公允价值、或者重组后债权的账面价值之间的差额， 确认为债务重组损失计入营业外支出。重组债权已经计提了减值准备 的，应当先将上述差额冲减减值准备，以冲减后的余额，作为债务重 组损失，计入营业外支出。 债权人收到存货、固定资产、无形资产、长期股权投资等抵债资 产的，应当以其公允价值入账。 四、修改其他债务条件涉及的或有应付（或者应收）金额 根据本准则第七条的规定，以修改其他债务条件进行的债务重组 涉及或有应付金额，该或有应付金额符合《企业会计准则第13 号—— 或有事项》中有关预计负债确认条件的，债务人应将该或有应付金额 确认为预计负债。 比如，债务重组协议规定，债务人在债务重组后一定时间里，其 3 业绩改善到一定程度或者符合一定要求（如扭亏为盈、摆脱财务困境 等），债务人需要向债权人额外支付一定金额，债务人承担的或有应 付金额符合预计负债确认条件的，应当将该或有应付金额确认为预计 负债。 在债权人方面，或有