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PAGE PAGE 1 新准则下企业所得税会计问题研究 　　摘要：自企业所得税会计准则（企业会计准则第18号）实施以来，企业所得税的核算思路和核算方法产生了诸多变化，笔者对新旧准则下所得税会计的相关问题进行比较研究，以期对财务工作者有所帮助。 　　关键词：企业所得税资产负债表债务法暂时性差异 　　一、新准则企业所得税会计核算思路的变化 　　旧准则对所得税的核算侧重收入费用观，其指导思想是从收入费用角度出发，首先考虑确认并配比交易或事项相关的收入和费用，进而计量企业的收益，然后再计量资产负债表项目的增减。这种做法反映在财务报告中损益表是中心，资产负债表是补充，很难客观做到账面收益与实际收益的吻合。 　　新准则中明确指出企业应从资产负债表出发，采用资产负债表债务法核算所得税。企业对发生的每一项交易或事项，首先应关注其对资产项目和负债项目的影响，然后再依据资产项目和负债项目的变化来确认收益（或负债）。这种方法下，所得税会计的首要目的是确认并计量企业未来经济利益流入或流出对企业的影响，而这种影响是由于会计和税法差异给带来的。由此可见，新准则下所得税核算把对企业的资产和负债的影响放在首位。从实践逻辑上看先有资产负债表后有损益表，这就克服了收入费用观的不足。 　　二、剖析新准则的两个核心要点 　　新准则包含了两个核心要点：一是“递延所得税资产/负债”；二是“暂时性差异”。 　　“递延所得税资产/负债”是资产负债表项目，数值上等于资产或负债的会计账面价值减去其税法规定的计税基础。由于新准则下企业所得税会计的实质是确定资产和负债余额，“递延所得税资产/负债”是账面减值和计税基础差异的最终落脚点，这决定了它既切合资产、负债的内涵，又是顺利、准确实现利润表中所得税费用目标的关键。在旧准则（损益表债务法）中，“递延所得税借项/贷项”作为递延调节项目，是损益表中应交所得税与会计利润乘以税率之差的数量反映，它基于时间性差异的调整分析，力图通过收入费用观的会计处理方法来体现相关性原则，但其结果既违背了收入费用观的配比原则，也扭曲了资产负债观对资产和负债的严格定义。 　　暂时性差异是指资产或负债的会计账面价值与其税法计税基础之间的差额；实务中，按照税法规定能够确定计税基础，但其未作为资产负债表确认项目的（如5年内未弥补的亏损），该账面价值与计税基础之间的差额也构成暂时性差异。暂时性差异在以下三个方面有别于时间性差异：一是前者分析会计利润和应税所得之间的差异着眼于从资产和负债角度，后者对差异的分析着眼于从收入和费用角度；二是前者揭示时点上的差异，后者揭示期间内的差异；三是前者关注差异的内容和原因，后者关注差异的形成和转回。 　　三、新旧企业所得税准则的主要差异 　　（一）核算对象不同 　　新准则核算对象是暂时性差异；旧准则中核算对象是永久性差异和时间性差异。 　　（二）计税基础的界定不同 　　新准则明确规定了资产和负债的计税基础；旧准则中无计税基础的明确规定。 　　（三）“递延税款”的内涵不同 　　旧准则下“递延税款”来自于时间性差异对所得税的影响，既可以借方余额，又可以贷方余额，是一个混合性账户，反映的是递延所得税资产或负债对本期会计报表的影响额；新准则确认的递延所得税资产或负债是和暂时性差异相对应的，反映的是资产或负债时点上的账面价值，是累计的差额。 　　（四）会计核算方法不同 　　新准则中采用资产负债表债务法核算企业所得税。企业从资产负债表出发，首先通过比较账面金额与计税基础确定单一资产或负债的暂时性差异；然后求出暂时性差异的累计数；接下来用暂时性差异的累计数乘以适用的税率，求得递延所得税资产或负债的期末余额；最后，比较按照税法计算的当期应交所得税和递延所得税资产或负债的期末、期初余额，得出当期的所得税费用。旧准则下，有三种可选择的会计核算方法，分别是应付税款法、递延法、损益表债务法。应付税款法违背权责发生制原则，忽略时间性差异对所得税金额的影响，当期应交的所得税金额就是当期确认的所得税费用。递延法和损益表债务法的核算基本相同（差别仅在于税率变动时的账务处理不同），以损益表为切入点，分别比较收入项目、费用项目在税法和会计上的时间性差异，确认时间性差异，把时间性差异对以后所得税的影响视为是对本期所得税费用的调整。 　　（五）对递延资产计提减值损失的规定不同 　　新准则从会计稳健性角度出发，对递延所得税资产计提减值准备，这要求企业对递延所得税资产的账面价值在资产负债表日予以检查、复核。如果未来期间递延所得税资产极有可能无法获得充足的应纳税所得额来冲抵，应当对其计提减值准备，以降低所得税会计信息误导报表使用者；待经营情况好转时，可对应的转回已计提减值准备。旧准则中无相关规定。 　　（六）报表及附注披露内容不同 　　新准则要求递延税款不能相互抵消，递延