对新《债务重组准则》以资产清偿债务债务人会计处理的商榷.docxVIP

对新《债务重组准则》以资产清偿债务债务人会计处理的商榷 　　【摘要】2019年修订的《企业会计准则第12号——债务重组》规定，债务人以资产清偿债务，所清偿债务账面价值与转让资产账面价值两者之间的差额计入当期损益，这样处理会导致债务人以资产清偿债务无法准确确认收入，准确计算缴纳增值税。文章对以固定资产、存货清偿债务实例进行分析，提出这类业务要通过转让资产的公允价值将债务重组收益分为债务重组利得和资产转让收益。 　　【关键词】公允价值；以资产清偿债务；《债务重组》准则　　　　财政部于2019年5月16日印发了修订的《企业会计准则——债务重组》。修订的《债务重组》准则规定，债务人以资产清偿债务方式进行债务重组，应当在相关资产和所清偿债务符合终止确认条件时予以终止确认，所清偿债务账面价值与转让资产账面价值两者之间的差额计入当期收益。《债务重组（2006）》规定，债务人以非现金资产清偿债务的，应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值两者之间的差额，计入当期收益；转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期收益。《债务重组（2019）》规定与《债务重组（2006）》的规定相比，就字面表达来说更加简单精炼，简化了债务人以非货币性资产清偿债务的会计处理。《债务重组（2019）》颁布后，具体的会计处理还没有权威的解读。2019年注册会计师考试《会计》教材是在《债务重组（2019）》颁布之前出版的，对于债务人以非货币性资产清偿债务应该是按《债务重组（2006）》的规定进行会计处理，还没有体现《债务重组（2019）》的相关规定。在这种情况下，我们对于《债务重组（2019）》关于债务人以资产清偿债务会计处理的规定，有两种理解。　　第一，《债务重组（2019）》规定只是语句表达更加精炼，因为《债务重组（2006）》中无论是转让资产的账面价值与公允价值之间的差额，还是转让资产公允价值与清偿债务账面价值之间的差额，最终都殊途同归计入当期损益，所以《债务重组（2019）》将《债务重组（2006）》的规定高度概括，实际工作中还是按照《债务重组（2006）》规定的原则进行会计处理，但即使这样，笔者认为，转让资产的公允价值对于债务人的会计处理是非常重要的关键要素，无论如何不能概括省略。　　第二，企业在以资产清偿债务时，不再考虑转让资产的账面价值与公允价值，以及转让资产公允价值与所清偿债务账面价值之间的差额，不再区分“资产转让损益”与“债务重组损益”， 而直接将所清偿的债务账面价值与转让资产账面价值之间的差额计入当期损益。　　按照税法规定，企业转让固定资产、存货等资产需要计算缴纳增值税，而债务重组利得不需缴纳增值税，这样规定会导致债务人以资产清偿债务销售收入、重组收益的确认计量无所适从，也无法准确计算缴纳增值税，带来多缴增值税或漏缴少缴增值税的风险。　　下面分别以固定资产和存货两种方式清偿债务债务人会计处理进行分析，对其应缴纳增值税问题进行探讨。　　一、以固定资产偿还债务，进行债务重组　　20×9年5月1日，甲公司销售产品给乙公司，含税价为1 800万元。由于乙公司资金周转发生困难，不能按期支付货款，双方协商，于20×9年9月6日进行债务重组，乙公司以其生产设备抵偿该账款。20×9年9月10日，抵债设备已转让完毕。该设备的账面价值为1 200万元，公允价值为1 300万元，已计提累计折旧300万元。假设乙公司未对生产设备计提减值准备，不考虑其他相关税费及设备运输过程中的费用和其他因素。　　1.若按《债务重组（2006）》规定进行处理，乙公司的账务处理如下：　　（1）将生产设备转入固定资产清理　　借：固定资产清理 900　　累计折旧 300　　贷：固定资產 1 200　　（2）结转债务重组利得以及转让资产损益　　借：应付账款——甲公司 1 800　　贷：固定资产清理 900　　资产处置损益 400　　营业外收入——债务重组利得 500　　重组债务应付账款的账面价值与抵债设备的公允价值的差额为1 800-1 300=500万元，是债权人对债务人作出的让步，为债务重组利得，计入营业外收入。抵债生产设备的公允价值与账面价值两者之间的差额为1 300-（1 200-300）=400万元，为资产转让收益，计入资产处置损益。　　财政部、国家税务总局《关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税〔2008〕170号）规定，纳税人销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产（进项税已抵扣），按照适用税率征收增值税；2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产（进项税已抵扣），按照适用税率征收增值税。此案例中