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论税收自由裁量权制度控制体系的完善 作者： 来源： 内容摘要：税收行政自由裁量权是税务行政机关在法律事实要件 确定的情况下，在法律规定的裁量范围内合理地选择法律结果的权 力。税收行政自由裁量权的控制是税收执法权监督的核心。但从我国 税收行政自由裁量权的运行来看，无论是在税收立法还是执法上都对 税收行政自由裁量权缺乏有效的法律控制，还有待于针对税收自由裁 量权制度控制体系的完善作进一步探讨。 关键词：税务行政，自由裁量权，控制体系 税收自由裁量权，是指税务机关及其工作人员在法律事实要件确 定的情况下，在法律授权范围内，依据立法目的和公正、合理原则， 自行判断行为条件、自行选择行为方式和自由做出行政决定的权力。 实践证明，税务行政执法过程中的自由裁量权是税务机关的一项不可 缺少的权力，它的合理、适度运用，将有利于提高税务行政效率，保 护国家、社会和纳税人的合法权益。同时，税收自由裁量权也是一柄 双刃剑，如果对它不加以控制，就会侵蚀纳税人的合法权益，给国家、 社会带来损害，为此我们需要构建和完善相关的制度控制体系。 一、税收自由裁量权及其制度控制体系 （一）我国税收自由裁量权的主要体现 税收自由裁量权的实质是行政机关依据一定的制度标准和价值 取向进行行为选择的一个过程。由于税务行政的专业性和技术性很 强，而且我国当前处于社会转型期，税收制度处于不断变化中，国家 赋予税务机关较为广泛的自由裁量权。具体包括： 1．权力行使方式的自由裁量。税收法律法规对权力的行使未作 规定，或虽有规定，但比较笼统和原则，需要税务机关根据实际情况 决定是否行使这一权力或如何行使这一权力，它包括作为及如何作为 与不作为。如《征管法实施细则》第八十五条中“税务机关应当建立 科学的检查制度，统筹安排检查工作，严格控制对纳税人、扣缴义务 人的检查次数。”至于如何“统筹安排”、具体多少“检查次数”没 有明确规定，给税务检查留下了自由裁量的空间，税务机关可以根据 实际情况自由决定。 2 ．权力行使方法的自由选择。权力行使方法的自由裁量是指税 法对税收执法权行使的方法未作规定或未作详细规定或规定了多种 方法，税务机关可以根据实际情况选择行为的方法。如《征管法实施 细则》第四十条规定税务机关应当根据方便、快捷、安全的原则，积 极推广使用支票、银行卡、电子结算方式缴纳税款。在税款征收过程 中，税务机关可以根据实际情况选择适当的方法。 3 ．权力适用标准的自由决定。税法对税务机关运用权力处理具 体事件的标准未作明确、具体、详细的规定，使用一些语义模糊的词， 缺乏认定标准的法定条件，由税务机关根据具体情况判断运用权力的 标准。如《税收征管法》第六十二条规定：“纳税人未按照规定的期 限办理纳税申报和报送纳税资料的……由税务机关责令限期改正，可 以处以2000 元以下的罚款；情节严重的，可以处 2000 元以上 10000 元以下的罚款。”纳税人严重的违法行为可给予 2000 元至 10000 元 的从重处罚，但什么样的情节为“严重”的标准并不具体明确，而由 税务机关裁量决定。 4 ．权力适用幅度的自由确定。税法在税收执法权的行使上规定 了一定的幅度，税务机关可以在法定的幅度内对特定的事项做出适当 的处理。如上例中的“2000 元以下”以及“2000 元以上 10000 元以 下”均系罚款的幅度，在这个幅度内，税务机关可以酌情决定罚款的 具体数额。 5．权力行使时限的选择。税收法律、法规对具体行政行为未规 定具体的时限，税务机关在何时做出具体行政行为上有自由选择的余 地。仍以《税收征管法》第六十二条为例，其中“由税务机关责令限 期改正”，税法对“限期”没有具体的规定，此时税务机关享有完全 的自由裁量权。 （二）税收自由裁量权制度控制体系的构成 综观我国税收自由裁量权的执法体系可以发现，我国税收法律中 的行政自由裁量权的创设，主要体现在《征管法》中集中于执法程序 中的自由裁量，而非事实要件阶段的税收行政自由裁量权。究其原因 主要在于：其一，在我国税收行政执法能力和水平还不能完全适应依 法治税要求的情况下，提出事实要件裁量，可能破坏税收法治的统一 性和公平性；其二，在税收行政救济手段和渠道存在阻滞的情况下， 相对人的权利和利益可能会受到更多的侵害，很难保证公共利益和个 人利益的平衡；其三，对税收法律中的“不确定概念”和税收行政执 法实践中发现的新问题可以通过立法解释或