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关于企业重组中企业所得税适用特殊性税务处理的浅析

一、规定总结

备注：本文暂不总结涉及非居民企业的相关规定，仅讨论常见的居民企业之间的企业重组中企业所得税适用特殊性税务处理的规定。

以上是关于在企业重组中涉及的企业所得税的一般性和特殊性税务处理的基本要求，但其中主要规定了计税基础不同的处理方式。

特殊性税务处理的条件涉及股份支付，如果涉及现金支付（属于非股权支付），应计算对应的资产转让所得或损失，缴纳企业所得税。股份支付部分也仅仅是在本次操作中无需交税，但其实影响了计税基础，导致可能会在未来的其他股权转让中产生税收，当然那个就是后话了。具体要看采用特殊性税务处理以后的计税基础是增加还是减少，如果是减少的，在后续的转让过程中可能反而会多缴税。

特殊性税务处理只是延缓了交税的时点，并非永久免税，此为根本原因。一般情况下，对于卖方而言，重组时“免于”缴纳的企业所得税仅仅是“递延纳税”，最终并没有免于纳税义务；对于买方而言，导致后续转让标的公司时会承担按照一般性税务重组不会承担的所得税。

二、案例

（一）恩威医药（301331）

2016年12月恩威集团、成都杰威、成都瑞进恒、成都泽洪以其各自持有的恩威制药股权合计实缴恩威有限4,301.69万元的注册资本。

2016年12月16日，恩威有限就本次实缴4,900万元注册资本作出股东会决议，同意恩威集团、成都杰威、成都瑞进恒、成都泽洪以其各自持有的恩威制药股权合计实缴恩威有限4,301.69万元的注册资本，同意恩威集团和昌都恩威商务分别以现金实缴恩威有限598.31万元的注册资本。

就本次恩威集团、成都杰威、成都瑞进恒、成都泽洪以其各自持有的恩威制药股权合计实缴恩威有限4,301.69万元的注册资本，相关主体已向主管税务机关申报适用企业重组所得税业务特殊性税务处理，恩威集团、成都杰威、成都瑞进恒、成都泽洪转让恩威制药股权无需缴纳所得税。

（二）三态股份（301558）

背景：

2020年4月，公司控股股东子午康成采用存续方式分立，子午康成存续，派生出新设公司嘉禾晟鑫，由嘉禾晟鑫承继子午康成持有的157,972,040股公司股票。

案例：

（一）说明子午康成采用存续方式分立的背景、原因及商业合理性

2020年4月，基于ZHONGBINSUN家族资产投资规划考虑，子午康成股东会决定存续分立为子午康成和嘉禾晟鑫，分立后存续的子午康成除持有发行人股份外，持有深圳市高飞游艇管理有限公司16.67%股权，深圳市高飞游艇管理有限公司主要从事游艇租赁业务；分立新设的公司嘉禾晟鑫全资持有禾益文化，公司实际控制人拟通过嘉禾晟鑫对外进行财务投资。子午康成、嘉禾晟鑫共同作为实际控制人的投资平台，有助于合理规划投资布局，具有商业合理性。

（二）分立过程是否合法合规

根据《中华人民共和国公司法（2018年修订）》《中华人民共和国公司记管理条例（2016年修订）》以及《关于做好公司合并分立登记支持企业兼并重组的意见》等法律法规的相关规定以及深圳市地方规定和相关要求，公司存续分立主要包括如下步骤：召开董事会制定分立方案一召开股东会表决分立决议一通知债权人和公告一编制资产负债表和财产清单→进行资产、人员的分割一办理公司变更或新设登记。

2020年4月1日，子午康成股东会表决通过，同意子午康成采取存续方式分立子午康成存续、派生嘉禾晟鑫，并对分立后子午康成、嘉禾晟鑫的注册资本、经营范围原子午康成截至2020年3月末的资产负债分配方案达成一致。

2020年4月29日，子午康成在《南方都市报》发布《分立公告》，对存续分立事宜进行公告，并公告债权人自公告之日起四十五日内，有权要求子午康成清偿债务或者提供相应的担保。

2020年6月23日，子午康成和嘉禾晟鑫就该分立事项在深圳市市场监督管理局办理完毕工商登记手续，取得《营业执照》。

综上，子午康成存续分立已履行必要内部审议程序；在分立决议作出后及时在报纸上刊登公告；子午康成和嘉禾晟鑫已办理完毕工商登记手续。本次分立事项已履行了相关决策、公告等程序，符合相关法律法规的规定。

（三）是否涉及税费缴纳

公司分立主要涉及的税种包括企业所得税、土地增值税及契税。子午康成本次分立未涉及土地、房屋权属转移，不涉及土地增值税和契税缴纳问题。根据财税（2009）59号《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》规定，本次分立暂不涉及所得税缴纳问题，具体如下：

根据财税（2009）59号《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》规定：“一、企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。”“五、企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定：（1）具有合