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企业财务核算下的控制权

在会计准则中，控制权更多指能够在财务报表上合并被投资实体的程度，即通过持有被投资实体的股份或其他权益工具，能够决定其财务和经营政策的权力。

根据《企业会计准则第33号——合并财务报表》（2014修订）（“《会计准则》”），合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。“控制”的定义包含三项基本要素：一是投资方拥有对被投资方的权力，二是因参与被投资方的相关活动而享有可变回报，三是有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。其中，“相关活动”是指对被投资方的回报产生重大影响的活动，通常包括商品或劳务的销售和购买、金融资产的管理、资产的购买和处置、研究与开发活动以及融资活动等。当且仅当投资方同时具备上述三要素时，才能表明投资方能够控制被投资方，进而将被投资方纳入合并报表的范围。

同时，《会计准则》明确在判断是否拥有对被投资方的权力时，应当仅考虑与被投资方相关的实质性权利，包括自身所享有的实质性权利以及其他方所享有的实质性权利；对于仅享有保护性权力的投资方不拥有对被投资方的权力。

实质性权利是指持有人在对相关活动进行决策时有实际能力行使的可执行权利。判断一项权利是否为实质性权利，应当综合考虑所有相关因素，包括权利持有人行使该项权利是否存在财务、价格、条款、机制、信息、运营、法律法规等方面的障碍；当权利由多方持有或者行权需要多方同意时，是否存在实际可行的机制使得这些权利持有人在其愿意的情况下能够一致行权；权利持有人能否从行权中获利等；某些情况下，其他方享有的实质性权利有可能会阻止投资方对被投资方的控制。这种实质性权利既包括提出议案以供决策的主动性权利，也包括对已提出议案作出决策的被动性权利。保护性权利是指仅为了保护权利持有人利益却没有赋予持有人对相关活动决策权的一项权利。保护性权利通常只能在被投资方发生根本性改变或某些例外情况发生时才能够行使，它既没有赋予其持有人对被投资方拥有权力，也不能阻止其他方对被投资方拥有权力。

对于投资方持有被投资方半数或以下的表决权但经过综合考虑可认定投资方对被投资方拥有权力的情形，《会计准则》给出了判断标准，包含：

（1）投资方持有的表决权相对于其他投资方持有的表决权份额的大小，以及其他投资方持有表决权的分散程度；

（2）投资方和其他投资方持有的被投资方的潜在表决权，如可转换公司债券、可执行认股权证等；

（3）其他合同安排产生的权利；

（4）被投资方以往的表决权行使情况等其他相关事实和情况。

根据上述情形仍难以判断投资方是否拥有对被投资方控制权时，应当考虑其具有实际能力以单方面主导被投资方相关活动的证据，应考虑的因素包括但不限于：

（1）投资方能否任命或批准被投资方的关键管理人员；

（2）投资方能否出于其自身利益决定或否决被投资方的重大交易；

（3）投资方能否掌控被投资方董事会等类似权力机构成员的任命程序，或者从其他表决权持有人手中获得代理权。

（4）投资方与被投资方的关键管理人员或董事会等类似权力机构中的多数成员是否存在关联方关系。