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纳税人退税请求权研究 　　摘 要：在我国税法立法和研究中往往强调国家本位而忽视了纳税人的权利保护，在纳税人的义务方面所做的规定较为详尽，而对纳税人权利的规定则十分匮乏。从退税请求权的概念、理论基础及如何行使等方面分析纳税人退税请求权，并对比了日本、德国、韩国和台湾地区关于退税请求权的相关规定，结合我国的现实国情，借鉴国外的成熟做法，提出保护纳税人权利的建议。 　　关键词：纳税人；退还请求权；超误纳款 　　中图分类号：D922.28 文献标志码：A 文章编号：1002-2589（2013）25-0154-03 　　一、退税请求权的概念和性质 　　退税请求权又称还付请求权或返还请求权，是指纳税人在履行纳税义务的过程中，由于征税主体对纳税人缴付的全部或部分税款的占有缺乏法律依据，因而纳税人可以请求予以返还的权利[1]624。退税请求权的主体是缺乏法律依据而缴纳税款的纳税人，权利行使对象为征税机关；退税请求权的内容为请求返还不具有法律根据而缴纳的税款，其中仅包括超纳款和误纳款。超纳款是指纳税人超过其法律义务而多缴纳的无法律根据的税款。误纳款是指由于纳税方或征税方的错误，缴纳了无法律根据的需要退还给纳税方的税款。 　　退税请求权的性质属于请求权。请求权因债权债务关系、物权关系、继承关系等而产生，债权、物权、继承权等权利的行使均离不开请求权[2]124。退税请求权的行使是纳税主体请求征税机关返还其占有的缺乏法律依据的超、误款，相当于在纳税人和征税机关之间形成了债权债务关系，因此退税请求权是债权请求权，但不是私法上的债权请求权而是公法上的债权请求权。 　　二、退税请求权的理论基础 　　从内在联系的角度说，某些法理并非专属于某个部门法，而可能为某几个部门法甚至各个部门法所共有[1]。因此在对退税请求权理论基础的研究过程中，本文将从民法、税法的理论进行分析。 　　（一）不当得利理论 　　所谓不当得利是指无法律上的原因而受利益致使他人受损失的事实。在我国《民法通则》第92条中规定：“没有合法依据，取得不当利益，造成他人损失的，应当将取得的不当利益返还受损失的人”。这是不当得利制度在私法中的明确体现，在公法领域应同样得到适用。在《税收征收管理法》第51条与《海关法》第63条中均规定了纳税人超、误纳税款的返还问题。虽然规定具有一定的模糊性，但是征税机关因缺乏法律依据征收税款而构成“不当得利”，造成纳税人经济上的损失，纳税人应当享有退税请求权。为更好地保障纳税人的权利，应当明确不当得利制度在税法中的适用，但是要考虑私法和公法中的差别，在适用的方式、程序上要做出符合税收之债特殊性的规定。 　　（二）税收债权债务关系学说 　　税收法律关系的性质一直存在“税收权力关系学说”与“税收债权债务关系学说”的争论。“税收权力关系说”认为税收法律关系是一种权力关系，强调国家在税收法律关系中作为征税主体的地位相对于纳税主体的优越性，强调行政行为在税收法律关系中的重要性。而“税收债权债务关系说”认为，在税收法律关系中虽存在行政权力关系，但本质属于公法上的债权债务关系，与私法上的债权债务关系相类似，强调国家与纳税主体在税收法律关系地位上的对等性，否定其绝对优势性。随着人们对税收理论认识的不断深入，“税收债务关系学说”逐渐在税法学界占据主流位置。债权债务关系学说打破了传统公法和私法的界限，它有助于研讨纳税人退还请求权的产生基础问题[1]。 　　（三）税收法定主义理论 　　日本学者金子宏认为：“税收课赋和征收必须基于法理的根据进行。换言之，没有法律的根据，国家就不能课税和征收税收，国民也不得被要求缴纳税款。这个原则就是税收法律主义。”[4]在我国现行税法中亦贯彻了税收法定主义的精神，即税收的征收和缴纳必须基于法律的规定，若无法律依据征税机关不能随意征税。就形式而言，税收法定主义要求的法律仅限于国家立法机关或最高权力机关依照立法程序制定的法律，而不包括效力层次位于其后的税收行政法规等其他税收法律渊源。从实质上讲税收法定主义包括两个要素：第一，税收事项均为立法事项。第二，人民仅限于法律明定范围负担纳税义务[3]。若征税机关无法律依据征收税款而获得不当利益，对纳税人的利益造成损害，纳税人当然享有不当得利的返还请求权，征税机关应当将其取得的不当得利返还给纳税人。 　　三、退税请求权的行使 　　纳税人退税请求权形成基于征税机关无法律原因的征税，但是如何具体行使则包含了多方面的内容，包括退税请求权的行使时间、退税请求权的权利主体、返还义务人及返还请求权的范围等。 　　（一）退税请求权的行使时间 　　退税请求权起始时间的计算是从缴纳超、误纳税款之日起计算还是从发现超、误纳税款的事实之日起计算，我国的立法并未明确规定，学界亦存在争议。有的学者认为应当从发现超