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会计研究 2002 . 1 论资不抵债子公司的报表合并问题 黄世忠 厦门大学管理学院会计系 　361005 【摘要】本文对资不抵债但仍持续经营的子公司的报表合并问题进行探讨。首先指出了处理子公司超额亏损时存 在的误区 , 然后分析国际会计准则的相关规定 , 并提出以准重组方式变通处理资不抵债子公司特有的不对应关 系 , 最后以一个案例说明资不抵债子公司的报表合并方法。 【关键词】资不抵债 　子公司 　报表合并 在我国 , 资不抵债并不一定意味着破产清算 , 上市公司中许多 ST 和 PT 公司已经严重资不抵债 , 但仍然持续经营。对 于母公司及其控制的关联企业而言 , 资不抵债的子公司可能是重要的原材料供应商、经销商或配套厂家 , 或者具有“壳资 源”重组价值 , 迫使母公司倾其全力支撑这类子公司持续经营。鉴于此 , 如何对资不抵债但仍持续经营子公司的报表进行 合并 , 是一个不容回避的问题。本文拟对此所涉及的若干问题进行探讨。 更加调和。另外 , 各国会计都在处理着相同或相近的经济交易或事项 , 不同国家间的交易或事项本身无本质差别。因此 , 处理这些交易或事项的程序和方法应该或者可以是相同或相通的。基于以上原因 , 我们在制定准则的过程中似可无须过多 地强调中国特色。对于那些政治的、法律的不可控因素的要求 , 当然应该在会计准则中得到体现 , 但应尽量做到与国际会 计惯例相协调。除此之外 , 凡是与国际上相同或类似的交易或事项 , 应尽量采用国际会计惯例 , 对于会计术语和定义 , 也 应尽量采用国际流行的表述方法 , 只要符合我国的语言习惯就行。 2 努力提高会计实务质量。会计实务的质量标准当然主要应该是会计准则、会计制度。但仅以会计准则、制度作为评 价依据显得过于简单化了。配普等人曾提出过评价公司会计质量的如下程序 : 1 辩明关键的会计政策 ; 2 评价会计的 灵活性 ; 3 评价会计战略 ; 4 评价披露质量 ; 5 辩明潜在亏损 ; 6 消除会计扭曲 弗雷德里克 , 乔伊 , 1999 。我 们可以把以上程序变通为评价会计实务质量的如下标准 : 会计政策选择的恰当性、会计灵活性、会计战略的明确性、披露 质量、潜在亏损的程度、能否消除会计扭曲。若以这些标准评价 , 则我国会计实务质量是非常低的 , 主要表现就是 , 会计 政策和估计的抉择有时过分死板而有时又过于随意 , 甚至滥用会计政策和根据利益需要变更会计估计 ; 会计披露质量低 劣 ; 潜在亏损广泛而严重存在 , 等等。会计实务的低质量抵消了我们为会计准则国际化所做的努力 , 影响了我国会计以及 企业的国际信誉 , 也影响了我国的投资环境。更为重要的是 , 信息的失实将会严重影响整个社会经济的预警机制 , 使经济 危机特别是金融危机的风险性加大。要提高我国会计实务质量 , 首先应大力抓好会计准则、会计制度的执行 , 使会计准则 的国际化与会计实务的国际化齐头并进; 其次 , 提高企业管理当局对会计信息重要性的认识 ; 再次 , 应大力整顿会计工作 秩序 , 努力改变会计信息严重失实的现状 ; 最后 , 全面提高会计人员的素质 , 提高他们恰当选择会计政策和职业判断的能 力 , 规范和鼓励企业对信息的充分披露 , 提高披露水平。 3 加快国际化会计准则的制定过程 , 以适应我国经济高速国际化的需要。提高我国会计准则、制度的国际透明度, 加 强会计的国际交流 , 扩大我国会计的国际影响。 主要参考文献 弗雷德里克 , 乔伊等著 , 周晓苏等译 1999 国际会计 大连 : 东北财经大学出版社 曲晓辉等 1999 会计准则研究 厦门 : 厦门大学出版社 34 ? 1994-2008 China Academic Journal Electronic Publishing House. All rights reserved. 会计研究 2002 . 1 一、处理超额亏损存在的误区 对资不抵债子公司的报表进行合并 , 其核心问题在于如何处理子公司的超额亏损 , 即子公司净资产亏空超过股东投资 的金额。这一问题缘于母公司对资不抵债子公司的投资减记至零 , 导致母公司的长期投资与子公司净资产巨额亏空缺乏对 应关系。尽管《合并会计报表暂行规定》要求将资不抵债但仍持续经营的子公司纳入合并范围 , 但具体如何处理子公司的 超额亏损尚无明确规定 , 唯一涉及这方面的是财政部财会函 1999 10 号《关于资不抵债公司合并报表问题请示的复函》。 按照该复函 , 在合并资不抵债子公司的报表时 , 应当增设“未确认的投资损失”这一科目 , 以反映