资不抵债子公司合并报表问题探讨.pdfVIP

□财会月刊 全国优秀经济期刊 · 资不抵债子公司合并报表问题探讨 熊永忠 （重庆科技学院 重庆 401331 ） 【摘要】资不抵债会导致公司的股东所有者权益为0 或者为负，亦即形成超额亏损。对于此类子公司是否合并及如何 合并一直是会计界关注的重要问题。本文就该类子公司是否纳入合并报表以及合并事项的会计处理进行了探讨。 【关键词】资不抵债 合并报表 合并范围 一、资不抵债的子公司是否纳入合并范围 权投资采用权益法时，如果被投资单位发生亏损，投资企业应 在我国会计实践中，无论是财政部1995 年发布的《合并 按持股比例计算应承担的份额，并冲减长期股权投资的账面 会计报表暂行规定》还是2006 年颁布的《企业会计准则第33 价值。投资企业确认的亏损分担额，一般以长期股权投资减记 号———合并财务报表》（简称“合并财务报表准则”）都将资不 至零为限。其未确认的被投资单位的亏损分担额，在编制合并 抵债公司纳入了合并报表的编制范围。《合并会计报表暂行规 会计报表时，可以在合并会计报表的“未分配利润”项目下增 定》规定，对于以下三类情况的资不抵债的公司不在合并会计 设“未确认的投资损失”项目；同时，在利润表的“少数股东损 报表范围之列：①按照破产程序，已宣告被清理整顿的子公 益”项目下增设加“未确认的投资损失”项目。这两个项目反映 司；② 已宣告破产的子公司；③非持续经营的所有者权益为负 母公司未确认子公司的投资亏损额。 数的子公司。而合并财务报表准则明确规定所有为母公司控 2008 年《企业会计准则解释第1 号》规定执行新会计准 制的子公司均应纳入合并范围，亦即不能控制的资不抵债子 则后，母公司对于纳入合并范围子公司的未确认投资损失，在 公司不纳入合并范围。国际会计准则也同样将母公司控制的 合并资产负债表中应当冲减未分配利润，不再单独作为“未确 资不抵债子公司纳入合并范围，但强调了不准备继续控制的 认的投资损失”项目列报。 子公司（期限短于1 年）不纳入合并范围。可见在资不抵债公 合并财务报表准则第二十一条规定：子公司少数股东分 司是否纳入合并范围方面，我国目前的做法与国际惯例基本 担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中 趋同。 所享有的份额，其余额应当分别下列情况进行处理：①公司章 根据《公司法》第一百八十四条的规定，在清算期间，被投 程或协议规定少数股东有义务承担，并且少数股东有能力予 资公司不得开展与清算无关的经营活动，母公司不能再控制 以弥补的，该项余额应当冲减少数股东权益；②公司章程或协 该被投资公司。同样，根据《企业破产法》的规定，被投资公司 议未规定少数股东有义务承担的，该项余额应当冲减母公司 的日常管理由人民法院指定的管理人负责，本公司不能控制 的所有者权益。该子公司以后期间实现的利润，在弥补了由母 该被投资公司，因此不能再将已宣告被清理整顿的资不抵债 公司所有者权益所承担的属于少数股东的损失之前，应当全 或宣告破产的子公司纳入合并范围。另外，为了向投资者更及 部归属于母公司的所有者权益。此种处理方式与国际会计准 时地传递信息，当母公司决定在近期（12 个月内）内不再经营 则的规定一致。《国际会计准则第27 号———合并财务报表和 资不抵债的子公司时，也不应当将其纳入合并范围，原因在于 对子公司投资的会计》规定：在参加合并的子公司中，应当归 当母公司不再或准备近期不再采取担保、抵押或者注资的方 属少数股东方面的亏损，有可能大于子公司产权中的少数股 式来维系资不抵债子公司的经营时，该子公司很快就会面临 权。这类超额亏损和应归属少数股东的进一步亏损，除少数股 破产清算，母公司将不能再对其实施控制。 东应当遵照规定的义务弥补并且有能力弥补的部分之外均应 从与国际会计准则趋同和防止母公司财务舞弊角度考虑 当冲减多数股权。如果子公司此后报告利润，在多数股权所吸 都应当将资不抵债子公司纳入合并报表范围，但考虑到我国 收的