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2006年第3期 税务与经济 No．3 May 15，2006 (总第146期) Taxation and Economy (Serial No．146) 税黼一 特究黼黼 ～ 税务行政处罚的法理探析 石绍宾，谷 红 (山东大学。山东济南250100) [摘 要]法学意义上的税收是一种金钱给付关系。关于税收的法律关系性质有权利关系说和债务 关系说两种观点，不同观点之下对于税务行政处罚的法理有不同的分析。事实上，国家和纳税人之间是一 种公法意义上的债权债务关系，税务行政处罚是国家对纳税人不按时履行税收合约的一种惩罚。 [关键词]税务行政处罚；权力关系说；债务关系说 [中图分类号]FSlO．423 [文献标识码]A [文章编号]1004—9339(2006)03—0076—03 税务行政处罚是一种涉税制裁行为，是税务机关对有违反税务行政管理法律秩序的违法行为，但尚不 构成犯罪的纳税人和其他税务当事人，予以行政制裁的一种具体税务行政行为。税收不仅是一种经济行 为，而且历来与法律形影相随，彼此呼应。因此，对税收的理解不能仅仅停留在经济学意义上的“国家为 满足公共需要，强制无偿地从公民那里取得的一种收入”。在当今税收法律主义原则下，税收的课征必须 有法律依据，国民只有依据法律才负有纳税义务。因此，现代国家与公民之间围绕税收的关系再也不是昔 日纯粹的权力关系，而是法律上的关系，即税收法律关系 。事实上，早在1919年，德国在其《租税基本 法》中就已经明确提出税收的法律概念，即“租税作为一种无偿的特别结付，是公法意义上的团体以收入 为目的，对符合法定课税要件而应履行给付义务的一切人，一次性或连续性收取的金钱给付”。日本学者 金子宏也认为，“税收不是作为国家对特别支付的一种补偿，而是国家以实现为提供公共服务而筹集资金 这一目的，依据法律规定向私人所课的金钱给付。”由此，便开始了现代法学意义上税收的讨论。 从法律角度看，税务行政处罚是一种对违反税收法律关系的制裁。日本学者北野弘久与金子宏都认 为，税务行政处罚实际上是一种税务处分行为，其目的是为了遏制各种违法现象。但是，面对现实生活中 越来越多的税务行政处罚，人们不禁要追问该制裁存在的理论依据。本文即从税收法律关系的角度对该 问题作一些初步分析，力图探究税务行政处罚的法理依据。 一 、 “权力关系说下的税务行政处罚 “权力关系说”的代表人物是奥特·马亚(Otto Mayer)。以其为代表的德国传统行政法学派认为，国 家是作为优越性的、权力性的意志主体出现的，税收法律关系是依靠财政权力产生的典型的权力关系，公 民必须对国家的课税权绝对服从。根据奥特·马亚的观点，纳税义务的确定是通过被称为“查定处分”⑦ 的行政行为而进行的，即使法律规定的抽象课税要件完全具备，纳税义务并不立即发生，而是必须通过 “查定处分”这一行政行为之后才产生纳税义务。“权力关系说”下税收法律关系有以下三个方面的特征： [收稿日期]2005—12—05 [基金项目]本文系山东省社科基金重大项目“税收法治研究”(O1AJJO1)的阶段性成果。 [作者简介]石绍宾(1979一)，山东大学经济学院博士研究生，主要研究方向：税收法治理论、公共经济与政策；谷 红(1979一)，山东大学法学院民商法专业硕士研究生。 ① 关于税收法律关系的性质，历史上曾长期存在“权力关系说”与“债务关系说”之争，后以德国1919年《租税基本法》 之制定为契机，“债务关系说”浙占上风。并为一些大陆法系国家的税法学家所接受。 ⑦ 这一点非常类似刑事判决。在刑法上。当发生了符合构成要件的行为时。不是立即行使刑罚权，而是通过审判之后 进行科刑。上述这种构想经常表现在传统德国行政法学者之间，他们课税权的行使同警察权的行使形式同出一辙。按这 种观点，税收法律关系是以“查定处分”为中心而构成的权力服从体系。 76 其～，税收法律关系是一种权力关系，行政行为在税收法律关系中具有重要地位；其二，国家在税收法律关 系中相对于公民在地位上具有优越性；其三，税收法律关系是单方面的命令服从关系，发布命令者对相对 方不负回答责任，作为服从