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第三章 增值税的税收筹划 学习目的和要求： 在学习了税收筹划原理的基础上，从本章开始，学习各税种的筹划。本章为增值税的税收筹划。增值税为国内第一大税种，因此增值税的筹划成为众多纳税人进行税收筹划的首选税种。通过本章的学习，掌握增值税筹划的主要方法，并能针对具体问题做出筹划方案。 一起失败的增值税税收筹划案例 某物资企业主营业务是经销生铁，每年为某铸造厂采购大量的生铁并负责运输。为了减少按销售额征收的地方税收附加和降低按增值税税收负担，该公司设计了这样的税收筹划方案：将为铸造厂的采购生铁改为代购生铁。由物资公司每月为铸造厂负责联系5000吨的生铁采购业务，向其收取每吨10元的中介手续费，并将生铁从钢铁厂提出运送到铸造厂，每吨收取运费40元。通过该方案可以节省因近亿元销售额产生的增值税和地方税收附加，同时，由于手续费和运输费征收营业税而不征收增值税，也节省了大量税费支出。 年末，该市国税局稽查局在对某物资经销实业公司年度纳税情况进行检查时，经过比较、核对发现，该公司该年度生铁销售收入比去年同期巨大幅度减少；检查该公司“其他业务收入”账簿，又发现其他业务收入比上年大幅增加，并且每月都有一笔固定的5万元手续费收入和20万元运输收入。经询问记账人员，得知该收入是为铸造厂代购的生铁手续费和运输费；经进一步到银行查询该公司资金往来情况，证实了该公司经常收到铸造厂的结算汇款，且该公司也有汇给生铁供应厂某钢铁厂的货款，但两者之间没有观察到存在直接的对应关系。因此，检察人员认为该公司代购生铁业务不成立，涉嫌偷税，并要求该物资公司补交近千万元的增值税。 根据相关规定和该公司的会计记录，税务机关提出的处罚方案符合以下规定。 一、《财政部、国家税务总局关于增值税、营业税若干政策规定的通知》（【1994】财税字第26号）第5条规定：代购货物行为，凡同时具备以下条件的，不征收增值税，不同时具备以下条件的，无论会计制度规定如何核算，均征收增值税。 （一）受托方不垫付资金 （二）销货方将发票开具给委托方，并由受托方将该发票转交给委托方。 （三）受托方按照销货方实际收取的销售额和增值税额与委托方结算货款，并另外收取手续费，由于该公司的账务处理不能清晰反映与铸造厂、钢铁厂三方之间的资金往来，使得税务人员有理由认为上述业务违背了“受托方不垫付资金”的规定，从而不认可其是代购货物业务。 二、《增值税暂行条例实施细则》第5条第1款规定：一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务，称为混合销售行为。除本细则第六条的规定外，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非增值税应税劳务，不缴纳增值税。 当该公司的上述经济业务不被税务人员认同为代购货物时，理所当然地会将收取的手续费、运输费作为价外费用征收增值税。 这是一起典型的因会计核算不规范造成税收筹划失败的案例。 第一节 增值税纳税人的税收筹划 一、纳税人的法律界定 二、纳税人的税收筹划 （一）一般纳税人与小规模纳税人的筹划 增值税暂行条例及实施细则对一般纳税人和小规模纳税人的差别待遇为增值税纳税人的税收筹划提供了可能。 在销售价格相同的情况下，税负的高低主要取决于增值率的大小。一般来讲，对于增值率高的企业，适于选择作为小规模纳税人；反之，应选择作为一般纳税人税负会较轻。在增值率达到某一数值时，两种纳税人的税负相等。这一数值我们称之为无差别平衡点增值率。 无差别平衡点增值率的计算可分为含税销售额无差别平衡点增值率的计算与不含税销售额无差别平衡点增值率的计算。 1.含税销售额无差别平衡点增值率的计算 设X为增值率，S为含税销售额，P为含税购进额，一般纳税人适用税率为17%，小规模纳税人适用税率为3%。 一般纳税人增值率为:X=(S-P) ÷S 一般纳税人应纳增值税=S÷(1+17%) ×17% -P÷(1+17%) ×17% =S×X÷(1+17%) ×17% 小规模纳税人应纳增值税=S÷(1+3%) ×3% 两种纳税人税额相等时，即 S×X÷(1+17%) ×17%=S÷(1+3%) ×3% X=20.05% 当增值率低于无差别平衡点增值率20.05%时，一般纳税人税负低于小规模纳税