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企业捐赠业务所得税会计处理探究 　　[提要] 捐赠是指企业将其有权处置的合法财产自愿无偿地赠送给合法的受赠人的行为。由于会计和税法存在差异，企业捐赠业务所得税会计处理成为会计工作中的一大难题。本文分别从企业对外捐赠和接受捐赠的角度出发，分析企业捐赠业务的所得税会计处理，并指出企业捐赠业务所得税会计处理中需要注意的问题。 关键词：捐赠；所得税；税前扣除 中图分类号：F234.4 文献标识码：A 收录日期：2013年4月28日 企业将其有权处置的合法财产自愿无偿地赠送给合法的受赠人的行为即为捐赠。企业捐赠业务分为对外捐赠和接受捐赠两类。而企业的对外捐赠业务又可以分为公益救济性和非公益救济性两种。其中公益救济性捐赠，属于一种间接捐赠，是指企业必须通过国家认可的公益性社会团体或者通过县级以上的政府及其部门，进行《公益捐赠法》规定的公益事业的捐赠。具体可以将公益救济性捐赠分为四个方面：第一，帮助困难群体或个人的捐赠，如救助灾害、扶助残疾人和救济贫困户等；第二，在教育、科学、文体和卫生事业方面的捐赠；第三，环境保护和公共基础设施建筑方面的捐赠；第四，能够促进社会进步和发展的其他公共福利事业。而非公益救济性捐赠，属于一种直接捐赠，即除税法规定的公益救济性捐赠以外的其他捐赠，主要包括向受赠人的直接捐赠、各种赞助性支出，等等。企业可以用于捐赠的财产主要有货币资金、库存商品和其他非货币性资产。下面区分对外捐赠和接受捐赠两类业务来探讨其相应的涉税处理，并指出企业办理捐赠业务中应注意的问题。 一、企业对外捐赠的所得税会计处理 企业捐赠资产是企业非日常产生的经济利益的流出，该支出不分公益性与非公益性捐赠，一律在“营业外支出”账户核算。对外捐赠引起企业的库存商品等资产流出事项，不符合会计准则规定的销售收入确认的条件，企业不会因为捐赠而增加现金流量，也不会增加企业的利润。因此，财务会计不作销售处理，而按资产成本转账。企业以货币性资产对外捐赠的，按实际发生的金额，借记“营业外支出—捐赠支出”科目，贷记“现金”、“银行存款”等科目。企业以非货币性资产对外捐赠的，如企业将自产、委托加工的产成品和外购的商品、原材料、固定资产、无形资产和有价证券等用于捐赠的，应将捐赠资产账面价值及应交纳的增值税、消费税等，借记“营业外支出”科目，按捐出资产账面价值余额，贷记“原材料”、“库存商品”、“无形资产”等科目，按捐出资产涉及的应交增值税、消费税等，贷记“应交税费”等科目。涉及捐出固定资产的，先通过“固定资产清理”科目，对捐出固定资产账面价值、清理费用及应交税费等进行核算，再将固定资产清理余额转入营业外支出。已计提减值准备的，同时结转已计提资产减值准备。 按照税法规定，企业将自产、委托加工的产成品和外购的商品、原材料、固定资产、无形资产和有价证券等用于捐赠，应分解为按公允价值视同对外销售和捐赠两项业务进行所得税处理，即对外捐赠资产应视同销售计算缴纳流转税及所得税。《企业所得税法》第9条规定，企业实际发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在税前扣除。由于存在直接捐赠和非公益性捐赠，宣传需要的赠品，超过税法扣除比例的捐赠等税法不允许扣除因素，形成了捐赠扣除的会计和税法规定之间的永久性差异。这种差异一经形成就应按照税法规定的数额税前扣除，超过税法规定扣除部分，直接调增当年的应纳税所得额。 例1：某企业将自产产品3，000件（单位成本100元，单位售价150元）通过当地县级人民政府向地震灾区捐赠，取得合法、有效收据。当年度财务会计利润总额3，000，000元，企业所得税税率25%，增值税率17%，假定无其他相关费用及纳税调整事项。 对外捐赠的会计处理如下： 借：营业外支出 376500 贷：库存商品 300000 应交税费—应交增值税（销项税额） 76500 税法允许税前扣除的捐赠金额=3000000×12%=360000（元） 纳税调整额=[3000×（150-100）]+（376500-360000）=166500（元） 应交企业所得税=（3000000+166500）×25%=791625（元） 借：所得税费用 791625 贷：应交税费—应交企业所得税 791625 二、企业接受捐赠的所得税会计处理 接受捐赠是企业非日常活动产生的经济利益流入，归入“营业外收入—捐赠利得”账户核算。记“营业外收入—捐赠利得”科目。对于企业接受非货币性资产捐赠，应以其公允价值计量，按不含税价格借记“库存商品”、“固定资产”、“无形资产”、“长期股权投资”等科目，涉及一般纳税人增值税进项税额的借记“应交税费—应交增值税（进项税额）”科目，按含税价格贷记“营