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基于四因素论财务报告变革研究 　　摘要：为探讨不同时期财务报告系统的变革，采用文献分析和历史分析法，对手工财务报告系统、仿真手工的电算化财务报告系统和供给方主导的财务报告系统进行四因素分析，指出财务报告系统是以需求主导的个性化财务报告，并对其可能形式进行了探讨。 　　关键词：四因素论；财务报告系统；个性化 　　中图分类号：F23　文献标识码：A　文章编号：1000－2731(2007)03－0048－04 　　 　　随着以信息技术为核心的知识经济迅猛发展，会计信息使用者的需求相应发生了巨大的变化，现行财务报告面临着挑战。有学者从现有财务报告的局限性出发，从揭示内容、揭示形式、计量基础等方面提出其发展方向；有学者探讨大规模“量体裁衣”法是否能更好地满足使用者的信息需求，这一模式旨在通过提供按需编制的报告来满足不同使用者多样化的信息需求；更多学者则是从网络技术方面探讨财务报告变革的方向，探讨了电子财务报告的模式，分析了有关电子财务报告的不同理论和实践，提出了多层界面财务报告思想，并对其实现的技术手段进行了初步论证。本文寻求影响财务报告变革的“四因素论”：利益关系的焦点、利益相关方力量格局、技术可行性、经济可行性，借助于“四因素论”这一根主线，将财务报告变革划分为四个大的阶段：手工财务报告阶段、仿真手工的电算化财务报告阶段、供给方主导的财务报告改进阶段、需求主导的个性化财务报告变革阶段。并通过对财务报告变革的研究，探求财务报告可能发展的方向和模式。 　　 　　一、主导财务报告演进的“四因素论” 　　 　　社会经济的发展，导致会计信息利益相关方的利益关系的冲突焦点发生变化，从而使各类利益相关者出现新的会计信息需求结构(利益关系的焦点)。这种信息需求结构在利益相关各方力量的对比博弈中以某种形式得到展现(利益相关方力量格局)，而一定的技术条件使开发满足这种需求的会计信息系统成为可能(技术可行性)。特定时期的利益关系焦点基本决定了这一时期的信息需求结构，而其余的三个因素从某种程度上就是对这个理想信息需求结构的现实化过程，其中利益相关各方的博弈又对理想信息需求结构进行了最主要的加工与过滤。 　　 　　(一)利益关系焦点的分析 　　由于会计信息利益相关方都是经济人，从微观层面看，会计信息所要满足的需要，正是各相关者在利益冲突中最大化自身利益的信息需求。环境改变了相关方利益关系的焦点，而为了满足最大化个人利益的信息需要，利益关系焦点的变化方向则又基本上决定了财务报告内容与形式的变化方向。因此，相关方利益关系的焦点是一定环境中的主要矛盾的综合体现。 　　 　　(二)利益相关方力量格局的分析 　　利益相关方之间的博弈事实上体现了特定财务报告系统实践中的人与人之间的关系。信息需求的侧重点变化与会计信息服务侧重点的变化本身就是同一枚硬币的两个不同面。它使得利益相关方博弈的焦点发生转移。每一方利益相关者都在最大化自身利益的驱动下追求一种最有利的财务报告模式。在财务报告过程中，利益相关方的博弈就主要体现在对会计生产规则制定权的争夺上。 　　 　　(三)技术可行性因素分析 　　当某种财务报告模式在理论上成熟以后，技术就是将它变为现实的关键。而一种先进技术的出现显然也会引起人们对财务报告模式的新构思，反映着财务报告活动中人与物关系的技术手段。 　　 　　(四)经济可行性因素分析 　　人类的行为总是受到利益机制的约束，即要求行动的收益大于成本。会计信息的生产与呈报满足了信息使用者一定环境下的需求，有助于改善决策，优化资源配置，带来了收益。但生产出满足需求的会计信息产品，却也发生了成本。因此，某种具体的财务报告模式要被人们接受并推广，就必须符合成本效益原则，即具备经济可行性。 　　可以把主导财务报告演进“四因素”之间的主要关系描述成图(如图1)。 　　 　　二、手工财务报告系统的“四因素”分析 　　 　　在资本市场出现以前及其发展初期，利益相关者占有和分配的企业财富主要表现为企业既有的财务状况和经营成果。他们对企业财富的分配是指依据会计信息对企业已实现收益或利润的分配。因此，传统的手工财务报告系统的结构也必然围绕这种占有和分配方式来建立。此时，受托责任关系是相关方利益冲突的焦点，而为考核与评价受托责任履行状况提供帮助便成了会计信息服务的侧重点。手工财务报告系统的输出主体――“三表”恰好就能较好地满足这种会计信息需求结构。理论上，受托方应随时将企业经营的财务状况与经营成果向委托方汇报。但在手工技术下，这无疑是极难实现，并且是不具备经济可行性的。所以，手工财务报告系统也就有了定期报告的特点。 　　另外，本阶段的会计信息披露制度从总体上可分为两种：自愿性披露与强制性披露。这可以从“利益相关方博弈”与“经济可行性”两个