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浅析自行建造固定资产初始计量会计与税法差异 　　摘 要：企业自行建造的固定资产的初始计量，在会计与税法中有所差异，为企业实际会计工作带来一定不便。本文针对会计和税法在结转工程成本标志、试运行收入处理、借款费用资本化的时间金额等几方面的差异，分析其在实际工作中所产生的问题，并就此问题从企业会计、税务部门、科研部门及立法部门四个层面提出相关解决对策。 　　关键词：自建固定资产 初始计量 差异 对策 　　一、引言 　　自行建造固定资产是指企业建造或生产供自己使用的专用设备或其他固定资产，按其实施方式不同，又可分为自营工程和出包工程。自行建造固定资产是目前许多企业固定资产的重要组成部分，正确进行初始计量则是顺利开展对其核算与监督工作的前提。 　　二、 自行建造固定资产的初始计量 　　自行建造固定资产的初始计量是指自建固定资产成本的确定，即企业构建某项固定资产达到预定可使用状态前所发生的一切合理必要的支出。这些支出包括直接发生的，如固定资产的价款、运杂费、包装费和安装成本等，也包括间接发生的，如应承担的借款利息、外币借款折算差额以及应分摊的其他间接费用。 　　三、自行建造固定资产初始计量的会计与税法差异分析 　　（一）企业会计准则主要有三方面规定：《企业会计准则第4号――固定资产》应用指南规定，已达到预定可使用状态但尚未办理竣工结算的固定资产，应按照估计价值确定其成本，并计提折旧；对于符合资本化的借款费用，应当予以资本化，计入相关的资产成本；企业在建工程在试运转过程中形成的产品、副产品或试车收入冲减在建工程成本。 　　（二）企业所得税法的相关规定：《所得税实施条例》第五十八条规定，自行建造的固定资产，按竣工结算前实际发生的支出作为计税基础；企业在建工程发生的收入（如试运行收入）应并入总收入予以征税，而不能直接冲减在建工程的成本。 　　（三）会计与税法差异分析 　　1.工程成本的结转标志不同。税法以“办理竣工结算手续”为标志，会计以“达到预计可使用状态”为标志。对于已经投入使用但尚未办理结算手续或者尚未取得全部发票的固定资产，会计和税法都允许先将其由“在建工程”账户转入“固定资产”账户，计提折旧之后再进行调整。会计没有规定具体的时间范围，调整的内容仅仅是固定资产的入账价值，不包括对已提折旧额的调整。税法则明确的规定调整的时间范围为12个月，并且调整的项目包括固定资产的原值和已计提的折旧额两项内容。 　　2.试运行收入的处理不同。对于固定资产建造完成前所发生的试运行收入，会计准则规定将其冲减固定资产的成本，税法则要求计入当期收入。故当固定资产在建造过程中发生试运行收入时，固定资产的会计成本与计税基础的确定会有所差异。 　　3.借款费用可以资本化的金额不同，停止资本化的时间也不同。税法要求停止资本化的时间是“竣工结算”前，而会计是“达到预计可使用状态”之前。 　　四、自行建造固定资产初始计量的会计与税法差异带来的问题 　　自行建造固定资产初始计量的会计与税法的处理方式存在许多差异，加重了企业会计人员和税务机关的负担，并带来会计工作量大增、纳税调整繁琐、企业所得税计算复杂、纳税申报容易出现错误等一系列问题。 　　（一）从企业会计工作角度看，由于自行建造固定资产初始成本的计量在会计上称为“工程成本”；在税法上称为“计税基础”，二者概念不同，金额有时不一致，由于大多会计人员对税法了解不全面，难以正确把握，在会计记账时使用“工程成本”，在纳税申报时使用“计税基础”，有时会忙中出错，影响会计工作的顺利进行。 　　（二）从税务机关工作角度看，税务人员对此很难理解。 　　由于税法对于自行建造固定资产的试运行收入要调增收入，不冲减工程成本，在进行应纳税所得额调整时表现为调增收入，又调增工程成本， “应纳税所得额先调增后调减、总体金额相等”，从金额上看，做不做纳税调整结果相同，增加了许多无谓劳动，既然结果一致，为什么还要逐年做纳税调整？ 　　（三） 纳税调整的工作量较大，会计人员工作压力和负担较重。在实际工作中，如果企业自行建造的固定资产已经达到可使用状态，会计上可以将该项固定资产由“在建工程”账户转入“固定资产”账户，并从投入使用的次月开始按照估计价值计提折旧计入相关费用成本，而税法上则必须办理竣工结算后才可以计提折旧，那么企业按照会计规定计提的这部分时间差折旧在所得税纳税申报时就需要进行调整。再者，由于会计与税法的相关规定不同，试运行收入以及借款费用等都需要进行纳税调整，在办理企业所得税纳税申报时，除填写主表外，还需要填写附表三、附表九、附表十等三个附表以及十一个调整项目，都必须细心计算，认真填写。使所得税纳税调整繁琐复杂，工作量大幅增加。 　　（四）由于差异的存在，导致企业很难正确填写纳税申报表，稍有不慎将导致纳