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资源税改革体系思考和立法指向 　　摘 要 资源税承载着筹集财政资金、平衡环境利益、保障能源安全、实现生态公平等多重功能，根本目的在于达成财政、环境和社会的永续。2016年《关于全面推进资源税改革的通知》明确矿产资源补偿费等收费基金适当并入资源税、将水资源税纳入改革试点，推行从价计征改革等，成为继“营改增”改革之后的又一大税制变迁及实践。但是，资源税改革与理想的税制模式尚有差距，还须明确资源税的目的取向，要更多地彰显地方税权，赋予地方一定的财政自主权，夯实改革的法治基础。与此同时，资源税制的设计要充分考虑与能源税、环境税、消费税等相关税种的协调，注重与相关税种的协同立法。唯有如此，各税种（税目）之间方能正向运行，资源税的财政、环保与纳税人权利保护目标亦才能实现。 　　关键词 资源税；水资源税；地方税权；法治 　　[中图分类号]F812.42 [文献标识码] A [文章编号]1673-0461（2017）08-0091-07 　　环境问题的根源在于制度失灵，其中尤以“市场失灵”和“政府失灵”为甚。众所周知，资源具有稀缺性，经济发展与人口、自然资源、环境的矛盾关系促推我们必须寻求资源的可持续发展。而作为一种环境财政工具，资源税之于环境保护领域的市场失灵和政府失败极具价值与意义。因为课征资源税既能促进资源的合理开发与使用，提高生活质量，也同环境的承载能力相协调，深度展现发展与环境是一个有机整体的动态过程。[1]立基于此，2016年5月10日，财政部、国家税务总局联合对外发文《关于全面推进资源税改革的通知》①，明确自2016年7月1日起全面推进资源税改革。并且，为切实做好资源税的改革工作，《财政部、国家税务总局关于资源税改革具体政策问题的通知》更是②对资源税的计税依据、适用税率的确定、资源税优惠政策及管理、共伴生矿产的征免税的处理、资源税纳税环节和纳税地点等问题做了具体规定。 　　诚然，“全面推进资源税改革”不仅是财税体制改革的重要内容，更是促进经济结构转型，实现经济、环境与社会永续发展的重大实践。一方面，资源税改革可以有效缓解油气资源税从量定额的计征方式与油气高价格之间的矛盾，改变资源税税负过低的问题；另一方面，改革能够为资源所在地分享到更多的资源开发收益，给地方治理污染、保护气候及环境等相应事项提供经费补助，进而达成资源税的环保功能。然则，“全面推进资源税改革”到底有何进步？又存在哪些问题呢？比如河北省水资源税改革试点，是费改税抑或单独新设税目？改革中提及的有关税率的规定，是否蕴含着地方税收立法权？税率的备案模式是否为未来税收立法提供了一种值得借鉴的法定化思路？凡此种种，不一而足。为此，文章基于资源税改革的现实语境与应然目标，聚焦资源税改革研究，其分析逻辑如下：其一，以资源税的发展脉络为主线，揭示资源税改革的规律性共识；其二，以财政收入、环保目的为指引，阐释资源税改革的目标指向；其三，以水资源税改革试点为中心，探讨资源税的征收范围及其相关问题；其四，立基资源税改革中的央地关系，阐发改革中的地方税权；其五，以资源税与环境保护税类的协同规制为中心，寻求环境保护税类的联动立法，助推税制改革的整体化效用，实现纳税人权益的有效保护。 　　一、资源税改革的制度实践 　　回顾我国资源税改革的演进历程，从1984年开始，历经多次调整，其征税范围不断扩大、税率逐步提高，计税依据亦实现从超额利润到从价课征的转变。1982年1月，国务院发布了《中华人民共和国对外合作开采海洋石油资源条例》，第九条规定“参与合作开采海洋石油资源的中国企业、外国企业，都应当依法纳税，缴纳矿区使用费”。1984年，国务院发布的《中华人民共和国资源税暂行条例》首次确立资源税制度，并决定先对开采石油、天然气和煤炭的企业开征资源税，征收基数是销售利润率超过12%的利润部分。1986年3月19日，六届全国人大常委会第十五次会议通过并公布了《中华人民共和国矿产资源法》，其中第五条规定“国家对矿产资源实行有偿开采。开采矿产资源，必须按照国家有关规定缴纳资源税和资源补偿费”。从此，税费并存的制度以法律的形式正式确立下来。 　　20世纪90年代，在全??财税体制改革的大背景下，资源税制历经重大调整，国务院于1993年发布了《中华人民共和国资源税暂行条例》和《中华人民共和国资源税暂行条例实施细则》。它秉承“普遍征收，级差调节”的原则，以从量定额的计征方式，对原油、天然气、煤炭、其他非金属矿原矿等应税矿产品和生产盐的单位和个人征收资源税，以此构建起我国现行资源税的主体框架。随后，国家税务总局印发《资源税若干问题的规定》③，对自产自用产品、资源税扣缴义务人适用税额、新旧税制衔接等做了具体规定。从此之后，资源税的制度框架基本保持不变，唯有变化主要在于提高税额。例如，2003年，调整石