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会计准则制定导向的研究 　　摘要：关于会计准则应当采用原则导向（principle-based）还是规则导向（rule-based），会计界经历了很长时间的讨论和研究。通过对于理论的探讨以及IFRS的实施效果的检验，会计界基本达成共识：以原则为导向的会计准则能够带来更高的财务报告质量。但这一结论建立在三个基本的前提之上：良好的法律保护和法律执行，有效的监管环境以及高质量的审计与内控制度。值得注意的是，中国在这几个方面仍显得薄弱，原则导向会计的采用在短期内可能尚不适合中国。 　　关键词：会计准则；规则导向；原则导向 　　一、 引言 　　关于准则导向选择的问题是会计研究的一个重要领域。会计准则的制定究竟应该采用原则导向还是规则导向？这个问题在安然事件之前并没有得到足够的重视。在安然事件之后，以规则为导向的GAAP被认为对案件的发生负有重要责任，使得这个问题在过去10年中得到了广泛的关注和充分的讨论。本文对原则导向与规则导向的问题缘起以及现有的相关研究进行了简要的回顾和总结，希望对未来的研究有所启发。 　　二、 规则导向与原则导向的理论探讨 　　1. 安然案件的出现与反思。2001年10月，美国最大的能源交易商，全美十大公司之一，安然（Enron），爆发了财务丑闻。短短几周之后，在同年12月，安然公司向纽约破产法院申请破产保护，成为美国历史上最大的破产案。同时，也美国历史上最大的财务造假和审计失败的案例（Bratton，2002）。 　　安然案件的出现对整个美国的会计界和金融界产生了极为重要和深远的影响。不仅导致了当时世界五大会计事务所之一的安达信（Arthur Andersen）的破产，同时也导致萨班斯-奥克斯利法案（Sarbanes-Oxley Act， SOX 2002 ）的颁布（Chhaochharia Grinstein，2007）。更为重要的是，安然事件打破了美国一直以来所认为的，GAAP是最好的会计准则的神话，引起了当时人们对于会计准则及整个财务报告体系的反思（Schipper，2003；Nelson，2003； Maines et al.，2003； Agoglia et al.，2011）。由于安然事件的出现，人们开始反思：什么样题导致了安然事件的发生？使用什么样的方法可以避免今后这类情况的出现。 　　从会计的角度看，安然案件的发生与当时美国的财务会计报告体系（有重要关系。案件一个最主要的问题就是安然公司大量使用SPE隐匿债务和虚拟利润。根据FIN 46，企业在满足以下条件下可以不将特殊目的主体纳入合并报表：（1）对于独立发起人或受益人的第三方对特殊目的主体拥有充足的权益性投资；（2）该独立第三方的投资是重大的（至少等于SPE资产总额的3%）；（3）该独立第三方在SPE拥有控制性的财务利益（指持有SPE超过50%的表决权）；（4）该独立第三方业主在SPE的投资具有重大风险和报酬（即业主投资与潜在回报处于风险之中且不得由其他方做出任何形式的担保）。 　　这个准则意味着，如果安然公司能够找到一个“独立”的第三方提供少量的权益，那么就可以利用这个公司从银行进行贷款（这些SPE总能获得贷款，由于有安然公司的担保），进一步通过关联交易，SPE公司的资产实质上就转移到了安然公司。因此在安然公司的合并报表上，投资者仅能看到利润，而无法得知安然公司实质上的负债信息。可以看到，正是利用准则上的这一漏洞，安然公司利用SPE进行了大量的表外融资，从而隐匿了大量债务，虚增利润。 　　安然事件的出现暴露出当时美国会计准则中存在的这一重大缺陷：使用明确的规则来规范会计报告程序，但规则却反被公司利用，成为欺骗投资者的手段。这引起了人们对于会计准则制定的思考：会计准则应该是规则导向还是原则导向的。 　　2. 规则导向与原则导向的概念。对于规则导向与原则导向，学界并没有广泛接受的明确定义。普遍的共识是，rule-based是比较具体的准则，存在很多的明线法则（“bright line” thresholds）以及详细的指导（detailed guidance）。而原则导向不对会计处理作具体的规定，而仅仅规定会计处理中应该遵循的原则（Agoglia et al.，2011）。尽管从具体的准则上看，明确的区分二者可能不是一件容易的事。但从概念上看，这两者所代表的准则制定的思路是完全不同的。就现有的会计准则来看，美国FASB所制定的GAAP（Generally Accepted Accounting Principles）是规则导向的典型代表，而IASB所制定的IFRS（International Financial Reporting Standards）则体现了原则导向的思想。 　　关于规则导向与原则导向的一个定义来自于N