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“营改增”对银行业流转税负的影响研究 　　摘 要：本文在对金融服务业征收增值税的研究文献进行系统性梳理的基础上，借鉴欧盟金融业征收增值税制度经验，从两个层面对我国银行业“营改增”对其流转税负的影响进行测算。研究显示，在不区分核心业务和非核心业务的假设下，银行业“营改增“的均衡税负率为6%左右；而在区分核心业务和非核心业务的假设下，银行业税负将大幅下降。基于上述结论，提出我国银行业“营改增”可暂按不区分核心业务和非核心业务的模式进行，随着银行业收入结构变化适时引入基本免税法。 　　关键词：营改增；银行业；流转税负 　　一、引言 　　我国1994年的分税制改革确立了增值税和营业税并行的流转税制，在工业生产领域和批发零售商业普遍征收增值税，对不实行增值税的劳务和销售不动产征收营业税。自此对包括银行业在内的服务业征收营业税的税收征管模式正式确立。营业税征收方式虽然简单易管理，但由于其本身具有的“重复”征税等弊端，近年来对其进行改革的呼声日益高涨，“扩大增值税征收范围，相应调减营业税等税收”已列入我国“十二五”税收改革规划。2012年开始执行的《营业税改征增值税试点方案》，明确提出对交通运输业和部分生产性服务业进行“营改增”试点，“金融保险业和生活性服务业原则上适用增值税简易计税方法”，体现出对包括银行业在内的金融保险业改征增值税已基本得到政策支持。 　　从国际范围来看，绝大部分国家和地区实行的是大范围和中范围的增值税征收方式，将除“批发”、“零售”以外的服务业均作为增值税的征收范围，欧盟、澳大利亚、新西兰和加拿大等地区和国家还明确对金融业征收增值税，对金融保险业征收增值税具有国际实践基础。 　　二、文献回顾 　　（一）是否应该对金融服务业1征收增值税 　　国外著名增值税专家艾伦.A泰特（1992）明确提出增值税存在8个最难征收的领域，其中包括金融业在内。从上述论点出发，部分学者对是否对金融服务业征收增值税持否定或延迟态度。蔡昌（2010）提出，由于某些行业和劳务的特殊性和复杂性，形成了增值税“扩围”的禁区，如金融保险业。魏陆（2011）认为，短期内把金融业纳入征收范围具有一定难度，可以等条件成熟后再进行“扩围”。杨斌（2011）提出，增值税标准化的销项税额和进项税额计算方法无法用于金融业，继续开征营业税是最佳选择。 　　支持对金融服务业开征增值税的学者认为，增值税的选择性征收不仅违背了普遍征收的立法精神，对经济运行形成扭曲，还违背了税收中性原则（杨默如，2010）。Auerbach Gordon（2002）和Boadway-Keen（2003）分别建立模型对金融服务的增值税征收问题进行了分析：前者认为，生产过程中的所有投入都应进入增值税链条，包括金融服务；后者认为，应对产生显性报酬的金融服务征税，对产生隐性报酬的金融服务免税。 　　综上，支持征收增值税的学者实际上是站在理论层面探讨，希望通过征收增值税来解决目前的重复征税问题，而反对者实际上并不否认增值税本身具有的计税科学等优点，只是认为在实务操作层面，金融服务业由于存在种种特殊性提高了征管难度及征收成本。 　　（二）国际上金融服务业征收增值税的主要做法 　　1、基本免税法 　　Daniela Monacelli和 Maria Grazia Pazienza（2007）介绍了欧盟金融业增值税制度――基本免税法，即对核心金融服务、人寿保险业务、经济代理业务等免征增值税，仅对有限的显性收费金融服务项目课税，如安全保管、业务咨询等，同时不允许对免税金融服务的进项税额抵免。基本免税法存在以下问题：一是对金融服务消费者形成“税收歧视”，金融服务的个人消费者税负偏轻而企业消费者税负偏重（王莹，2013）；二是免税制下进项税无法抵扣，促使金融机构最大限度将生产过程内部化和采取垂直统一的管理模式，减少中间外购投入以实现税收负担最小化，从而损失了分工细化、服务外包对效率的提升作用。 　　2、进项税额固定比例抵扣法 　　进项税额固定比例抵扣法是指在保持免税的同时允许一定比例的进项税额抵免。澳大利亚的抵扣比例为75%，新加坡则按金融机构类别实行42%-96%不等的抵扣比例（王莹，2013）。上述方法综合考虑了政策的合理性和管理的简易性，企业重复缴税程度减低，但没有完全消除重复征税（卢汝岳、夏桢媛，2013）。同时，由于进项税额如何在征税项目和免税项目之间进行分担难以区分，易导致纳税人在免税项目和非免税项目之间进行转移（胡春、丁卯、叶子荣，2013）。 　　3、零税率法 　　零税率法是指在对金融服务免税的基础上，允许抵扣购进服务而缴纳的所有进项税额，彻底消除重复征税。新西兰从2005年开始实行新的征税办法：提供给私人的购进服务继续免税，企业对企业的金融服务符合一定条件实行零