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土地价值计入房产原值征收房产税相关问题探讨 　　摘要：近年来，随着社会经济的持续增长，国家对城镇基础建设的不断完善以及我国第三产业的蓬勃兴起，房产税税源规模日益扩大，在实际执行过程中，对房产税相关政策的把握非常重要，笔者依据财税[2010]121号文件，对土地价值计入房产原值征收房产税等相关问题进行探讨。 　　关键词：土地价值；房产原值；房产税；容积率 　　中图分类号：F812文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2011）08-0057-01 　　 　　根据《财政部国家税务总局关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知》(财税[2010]121号)第三点作了明确规定：对按照房产原值计税的房产，无论会计上如何核算，房产原值均应包含地价，包括为取得土地使用权支付的价款、开发土地发生的成本费用等。宗地容积率低于0.5的，按房产建筑面积的2倍计算土地面积并据此确定计入房产原值的地价。通知中仅仅对地价并入房产征税作了原则规定，但对如何操作，没有具体规定，所以，新的问题也必然随之出现，为此，笔者谈一谈以下三个问题。 　　一、宗地容积率低于0.5时究竟如何计算土地面积并据此确定计入房产原值的地价 　　财税[2010]121号文规定：“宗地容积率低于0.5的，按房产建筑面积的2倍计算土地面积并据此确定计入房产原值的地价。”一些人无法理解该段规定的含义，笔者认为，理解该段规定需弄清两大问题：一是什么是宗地容积率？二是如何按建筑面积的2倍计算的土地面积确定计入房产原值的地价？ 　　第一个问题，根据建筑专业的有关规定，“宗地容积率”是指在一块被征用的土地上，建设项目的总建筑面积与该项目总建设用地面积的比。由此可见，宗地容积率的大小实际上反映了在一定土地面积上所完工的建筑面积的大小，容积率越大说明建筑的面积越大，土地利用率越高，反之则说明建筑的面积越小，土地利用率越低。不难想象，在土地资源日益紧张的情况下，国家自然要抑制宗地容积率偏低的现象，于是，财税[2010]121号文出台了对宗地容积率低于0.5的按两倍土地面积计征房产税的规定，以对宗地容积率偏低的建筑课以高税负来鼓励增加建筑面积。 　　要弄清第二个问题首先必须弄清楚土地价值是如何计入房产原值的。由于计算房产原值所包含的地价并非将所征用土地支付的价款直接简单计入，还涉及到容积率大小的问题，而容积率又是依据建筑面积与总用地面积的比率得来，所以，计算房产原值所包含的地价就涉及到建筑面积。如当容积率小于1，且大于0.5时，就应该将容积率乘以土地价值，以此计算的结果再按建筑面积分摊，确定征税的房产原值。假设，长江公司所征用的土地总面积为40000平方米，征用土地支付的价款为9000万元，如果实际完工的建筑面积为32000平方米(假设仅一栋房产)，则计入房产原值的土地价值为9000万元×(32000平方米/40000平方米)＝7200万元，由此可见，计入房产原值的土地价值因需乘以容积率而涉及到建筑面积和总用地面积。所以，根据财税[2010]121号文件的规定，当企业所构建建筑物的容积率小于0.5时，则需按照所涉及房产建筑面积的两倍来计算计入房产原值的土地价值。假设上述案例中的建筑面积仅为18000平方米，则容积率仅为0.45(18000平方米/40000平方米)，所以，此时计入房产原值的土地价值应为[9000万元×(18000平方米×2/40000平方米)]＝8100万元。由此可见，当宗地容积率低于0.5后，会增加企业的房产税税负。 　　二、“房产原值均应包含地价”是否包括发文之日前的房产 　　根据财税[2010]121号文件规定：“本通知自发文之日起执行。此前规定与本通知不一致的，按本通知执行。”(发文日期为：2010年12月21日)，但从文字表达上来看，究竟是指从发文之日起以后新构建的房屋均应包括地价计税？还是指从发文之日起所有计缴房产税的房产原值均应包括地价？即企业发文之日前所构建的房屋均应包括地价计税，对此问题文件中未能表达清楚。如果是前一个答案，则无需对发文之日前构建房屋所含地价进行考虑，问题相对较为简单；但如果是后一个答案，则企业和税务机关都必须考虑发文之日前所构建房屋应该包含的地价，如果企业因执行的会计制度未将土地价值计入房屋原值，则企业在计税时要对发文之日前构建房屋所包含的地价进行追溯计算、调整和确认，而此项工作不仅面广量大，而且难度不言而喻，可行性不大，所以，笔者倾向于前一个答案。但在第一种答案的情形下，企业和税务机关今后均需注意在计算计缴房产税的房产原值时可能出现的会计和税务差异。例如，如果企业执行的是《企业会计准则》，因企业将征用土地支付的土地使用权价款计入了无形资产，所核算的房屋原值不包含土地价值，所以，尽管会计上仍将土地价值放在无形资产中核