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小型商贸企业认定为一般纳税人的纳税筹划 一年半以前，国家税务总局以明传电报[XX]37号文件 下发《国家税务总局关于加强新办商贸企业增值税征收管 理有关问题的紧急通知》，这个文件对新办小型商贸企业关 于认定为一般纳税人的条件做出了新的较为严格的限制。 新政策明确要求对新办小型商贸企业改变目前按照预计年 销售额认定一般纳税人的办法，必须一年内实际销售额达 到180万元方可在一年后申请一般纳税人资格。固然，该 政策有不合理之处：国家因为少数违法经营户的行为，对 全部小规模商业企业实施“集体惩罚”，不仅仅有些措施的 合法性值得推敲，变化莫测的税收政策的也使得广大的企 业丧失了合理的经济预期，加剧了企业的短期行为倾向； 虽然短期内遏制偷逃国家税款势头，但强硬的政府干预也 影响了整个经济的效率。从纳税人角度讲，即使政策有失 公平，小型企业至多是呼吁政策的公平，并无能力干预政 策，进行政策寻租。倒不如在既定的政策环境中认真研究 税收政策，进行有益的纳税筹划，减轻税负，获取更大的 利益。经过一年的努力经营，目前，已有很多小型商贸企 业己达到一般纳税人认定标准，在认定前，首先要明确有 关增值税政策存在的问题以便做好认定过程中的税收筹划。 一、小规模纳税人为何要转换为一般纳税人 尽管国家政策为小规模经济提供了广阔的发展空间， 小规模纳税人在增值税纳税人数量中占绝大部分，但在流 转税方面，由于其纳税额少，账务不健全等原因，被排除 在增值税运行规则之外，现行增值税制对小企业在客观上 存在着歧视和限制：第一，从利润率方面来看，按目前小 规模商业企业4%增值税率、一般纳税人17 °%税率计算出 二者税收负担平衡点的利润率是°%，也就是说，只有小商 贸企业利润率达到％，其税负才能降低到与一般纳税人持 平。但是，随着市场竞争的加剧，社会平均毛利润率即增 值率逐步降低，远远低于该平衡点。一般纳税人的税负可 以随着增值率下降而下降，但小规模纳税人的征收率已固 定，与其利润率升降无关，因而两类纳税人之间税负差异 曰益扩大。第二，从市场选择机制来看：小规模纳税人购 进货物，进项税金不能抵扣，使其进货成本增加。另一方 面，小规模纳税人销售货物不能开具专用发票，使其在激 烈的市场竞争中与一般纳税人相比处于极其不利的地位， 客户更愿意从能够开具增值税专用发票的一般纳税人处购 买货物。由于我国小规模纳税人的税负水平偏高以及增值 税运作机制等原因，客观上促使小规模纳税人千方百计认 定为一般纳税人，从而形成了对一般纳税人资格的强烈需 求。 二、小规模纳税人认定为一般纳税人过程中存在税制 脱节 《增值税暂行条例》规定，对一般纳税人按规范化的 增值税抵扣机制计税，对小规模纳税人按简易办法（直接用 销售额乘以征收率）计税。从纳税情况看，80%以上的纳税 人属于小规模纳税人，对他们不按照增值税的课税原理征 税而是按简易征税办法征税，并且不使用增值税专用发票。 税法这样规定的直接后果是阻断了一般纳税人与小规模纳 税人之间的正常交往，导致增值税抵扣链条中断面过大， 从本质上讲违背了增值税设立的初衷，影响了增值税税制 的规范运转，不能真正发挥增值税的优越性。为此，税法 又规定，只要小规模企业有会计、有账册、能够正确计算 进项税额、销项税额和应纳税额，并能按规定报送有关税 务资料，年应税销售额不低于30万元（商业企业实际销售 额不低于180万元），可以认定为一般纳税人。然而，税法 没有规定转换时存货中所含的增值税如何抵扣。在实际操 作中，由于转换前存货中所含的增值税不能抵扣，而转换 后，销售这批存货必需再按1 7%缴纳销项税，造成重复征 税，加重企业税负。 例：某商业企业XX年1月申请由小规模纳税人转换为 一般纳税人，XX年2月主管国税机关批准其成为一般纳税 人，从3月1日开始按一般纳税人抵扣机制计税，2月底该 企业有存货117万元，含供货方收取的销项税17万元，3 月份企业将该批货销售售价1 20万元，销项税万元，企业 3月份应纳增值税万元。如果该企业一直为小规模纳税人则 其缴纳增值税为120/(1+4°%) X4°%=万元。假设该企业一直 是一般纳税人，其缴纳增值税则为=万元。由于小规模纳税 人转换为一般纳税人而使税负额外增加万元。 从以上实例可以看出，此项税制的脱节所造成的税负 加重导致企业资格转换成本大幅度增加，这无疑为中小企 业前进道路上设置一块绊脚石。此项税制脱节也与我国大 力发展小企业经济的政策取向相背离。 三、税制脱节对经济的影响 从微观经济学的角度分析税制脱节阻碍了一般纳 税人资格的供给与需求 经济学是研究稀缺的，它研究的主要内容是在市场完 全竞争机制下通过对稀缺资源合理有效配置达到帕累托最 优即社会福利最大化，如果把一般纳税人资格作为一种稀 缺资源，政府则为资源的提供