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关于税法中的诚实信用原则 《理论探索))2008年第l期(总第169期)法治建设 关于税法中的诚实信用原则 张晓君 (西南政法大学,重庆400031) [摘要]诚实信用原则作为贯通私法和公法的一般原理,同样适用于税法法律关系.诚实信 用原则的实施意味着对纳税人信赖利益的保护,其理论根据是法律的安定性,纳税人正是经此等 信赖进行其经济活动的规划.将诚实信用原则定位为税收公平原则之一,对于限制征税权力的滥 用,保障纳税人权益,实现税收的实质正义具有重要意义. [关键词]税法,诚实信用,含义,理论依据,定位,适用务件 [中图分类号]D920.1[文献标识码]A[文章编号]】004—4175(2008)01—0143—03 一 ,诚实信用原则在税法中的含义 诚实信用原则又称为禁反言原则,是指在行使 权利和履行义务时,应信守承诺并诚实为之,不得违 背对方的合理期待和信赖,不得以已经完成的言行 是错误的为由而反悔.在现代社会中,诚实信用原 则作为贯通私法和公法的一般原理,也适用于税法 法律关系.税法适用的概念有税法独有的概念和借 用概念.诚实信用原则最初是作为借用概念在税法 领域适用的.税法借用概念主要来自于民商法等私 法.一般情况下,对于借用概念的理解应当与其在 民商法等私法领域中的意思保持一致,这是税的法 定性的要求.因为纳税义务产生于各种经济活动或 经济现象,这些活动和现象要受私法规制.因此,除 非有税法明文规定,税法在将这些经济行为和事实 纳入征税要件中时,就应按其原有之意理解,否则将 严重破坏法的稳定性和可预测性要求. 在税法上,诚实信用原则的适用意味着对纳税 人信赖利益的保护.税法上的这种信赖利益保护与 在行政法上的内涵应作相同的理解.在行政法上, 信赖利益保护是指人民因相信既存法秩序,而安排 其生活或处置其财产,则不能因嗣后法规之制定或 修正,而使其遭受不能预见之损害,用以保护人民之 既得权益.但是,按照税收法定主义的要求,如果税 务行政机关发现其之前作出的税法解释或税收要件 的认定与法律不一致时,无论是否有利于纳税义务 人,均依法予以纠正.由于纳税人之前对于税务行 政机关的错误解释和认定已形成了信赖,并且本着 这种信赖行事,这将导致纳税人的信赖利益得不到 保障.税法上的诚实信用原则是指:税务行政机关 在税收征纳活动中,应信守其对税收法律作出的解 释或税收要件的认定,不得以违反法律为由而损害 纳税人因信赖其之前对税法的解释或税收要件的认 定而获得的利益. 二,税法中适用诚实信用原则的理论依据 税法上诚实信用原则对信赖利益的保护是单向 的,侧重于纳税人对税收行政机关及其行为的信赖, 而非税务机关对纳税人的信赖.信赖利益则是由信 赖产生的利益,是一种超越现存法律形式的信赖利 益.税法上信赖利益的保护可能意味着对现存法律 的违反.这样,诚实信用原则的适用就存在一个与 税收法定的形式合法性要求如何取舍的问题.如前 所述,诚实信用原则为私法领域的借用概念,其适用 的效果是对相对人信赖利益的保护.不过,有学者 将信赖利益保护原则与诚实信用原则进行了区分, 认为前者超越具体法律关系的当事人之间,如有关 国家权力主体及其机关之行为的信赖保护,系由法 治国家法定性所导出.而后者适用的范围是以税收 债务人与特定税务机关作为具体法律关系的当事人 为前提的.我们认为,诚实信用原则的外延固然不 能绝对等同于信赖利益的保护,但是信赖利益的保 [收稿日期]2007—11—25 [作者简介]张晓君(1969一),男,云南永德人,西南政法大学国际法研究所副所长,中国法学会国际经济法研究会理事,副 教授. ? 143? 法治建设《理论探索))2008年第1期(总第169期) 护是基于诚实信用原则导出的,在税法上诚实信用 原则的适用意味着对纳税人信赖利益的保护,信赖 利益保护作为诚实信用原则价值目标的存在,无论 是在私法还是税法领域均应得到肯定.如果将信赖 利益从诚实信用原则中勉强割裂出来,无异于否定 诚实信用原则的存在价值.对诚实信用原则在税法 上的适用价值,有关国家的判例和立法中是予以确 认的.如日本东京地方法院在最早承认税法中的诚 信原则价值的判例中指出,税务行政由于作了同自 己过去的言行相反的主张却侵害了信赖税务行政的 过去的言行的相对方的利益,这是不允许的.之所 以不允许是由于有禁反言法理和诚信原则,是由构 成法律根底的正义理念而产生的法律原则.@韩国 和瑞士甚至在立法上对诚实信用原则的适用予以明 文规定. 税法的合法性和稳定性是税收法定原则应兼顾 的价值目标,而诚信,公平,正义亦是征纳税需要考 虑的内容.税法以限制征税权力,保护纳税人合法 权益为取向.如果税收行政机关错误地作了减轻纳 税或免税义务的决定,而纳税人基于此种决定的正 确性和合法性的信赖