农村合作金融机构合并报表问题研究.docxVIP

摘要：本文考察了农村合作金融机构对外投资中涉及的会计处理问题，提出应执行合并财务报 表规定，并就此深入探讨，提出相关建议。 　　关键词：农村合作金融机构；合并报表；企业会计准则 　　jel?分类号：m41　中图分类号：f832.35　文献标识码：a　文章编号：1006- 1428(2012)02-0091-03 　　一、合并报表理论及国家制度安排 　　合并会计报表简称合并报表，亦称合并财务报表，是指用以综合反映以产权纽带关系而构 成的企业集团某一期间或地点整体财务状况、经营成果和资金流转情况的会计报表。国际上比 较公认的合并会计报表理论有三种： 　　第一种称之为母公司理论。按照母公司理论，在企业集团内的股东只包括母公司的股东， 子公司少数股东被排除在外，仅作为公司集团主体的外界债权人。以这个会计主体编制的合并 资产负债表中的股东权益和合并损益表中的净利润仅指母公司拥有和所得部分，合并会计报表 被看作是母公司会计报表的延伸和扩展。 　　第二种称之为实体理论。按照实体理论，在企业集团内把所有的股东同等看待，不论是多 数股东还是少数股东均作为该集团内的股东，并不过分强调控股公司股东的权益。采用这种理 论编制的合并会计报表，能满足企业集团内整个生产经营活动中管理的需求。 　　第三种称之为当代理论。当代理论实际上是母公司理论与实体理论的混合，美国公认会计 原则采纳了当代理论，所以它在美国实务中被广泛运用。由于当代理论吸收了母公司理论和实 体理论中各一部分内容，所以缺乏内在一致性，虽然避免了母公司理论在会计概念运用上的矛 盾，但在合并净资产的计价上，仍然存在计价不一致的问题。 　　1995?年。我国财政部根据《企业会计准则》的有关规定，参照母公司理论，颁布了《合 并会计报表暂行规定》。合并会计报表视企业集团为一个会计主体，反映其所控制的资产、承 担的负债、实现的收入、发生的费用等信息。当一家企业(即控股公司)事实上控制了被投资 企业的财务和经营方针时，前者应当编制合并会计报表，将其控制的境内外子公司和事实上可 以控制的被投资企业纳入合并会计报表的范围。但存在两种争议：一种认为，若子公司与母公 司的经营性质有很大不同，现实中我国企业集团不是纳税主体，合并会计报表也不是企业进行 利润分配，包括缴纳所得税、分派股利的依据，它仅仅具有提供企业集团整体经营情况信息的 作用，合并报表意义不大，主张不予合并；另一种认为，合并会计报表反映企业集团整体的经 营情况，而各成员企业无论经营性质差异多大，会计报表均可合并，因此主张将所有子公司纳 入合并范围。我国财政部颁发的《合并会计报表暂行规定》对此无明确规定。 　　二、农村合作金融机构合并会计报表的现状 　　当前，农村合作金融机构(以下简称“农合机构”)在《企业会计准则》中，未明确农合机 构投资发起的村镇银行、小额贷款公司、参股城商行和农合机构间战略投资是否属于“控制的 特殊目的主体”，未执行合并财务报表规定，造成财务信息不完整。 　　以宁波辖内为例。6?家农合机构累计在宁波辖内外投资村镇银行?12?家，农合机构间战略 投资?2?家，投资秦皇岛商业银行?1?家，投资小额贷款公司?1?家，总投资已达?4?亿多元。 　　(一)非控制类可分为两大类 　　6?家农合机构在宁波辖内投资村镇银行?4?家，农合机构间战略投资?2?家。其中： 　　1、鄞州银行和象山信用联社投资象山国民村镇银行： 　　2、余姚合行投资余姚通济村镇银行； 　　3、奉化信用联社投资奉化罗蒙村镇银行： 　　4、慈溪合行投资宁波市区信用联社： 　　5、余姚合行投资宁海信用社： 　　6、鄞州银行投资鄞州国民村镇银行。在宁波辖区外新疆、四川和广西投资村镇银行?8 家，投资秦皇岛商业银行?1?家。 　　上述投资主要特征是： 　　1、5?家农合机构在?12?家村镇银行的权益性资本比例均在?50％以下。 　　2、5?家农合机构在?12?家村镇银行的其中?5?家出任了董事长，但股东占?2/3?以下；其中 一家机构形式上股东占?2/3?以下，但村镇银行董事长、行长及主要经营管理部门负责人均由 农村合作金融机构推荐、村镇银行董事会聘任。实质上完全控制了该村镇银行。 　　3、参与政策制定、推荐本行人员担任村镇银行高级管理人员、提供科技信息服务和日常 经营管理工具等。 　　目前，鄞州银行对村镇银行实行权益法合并，确认投资收益或亏损，计提递延所得税方 式，对投资的?10?家村镇银行进行合并计量。得到了国际著名会计师事务所普华永道的认可。 　　余姚合行、奉化联社未对投资的?2?家村镇银行进行权益法合并，未对能够引起农村合作 金融机构收益或亏损和权益发生变化进行公允价值合并计量。 　　(二)控制类 　　余姚合行全资在宁波辖区外发起设立开化通济贷款有限责任公司?1?家，符合省农